Le persone fisiche che, associandosi, intendono intraprendere un’attività commerciale possono scegliere se costituire una società di persone oppure una società di capitali (segnatamente, una società a responsabilità limitata). Quali sono le principali differenze e gli elementi da tenere in considerazione per valutare la convenienza, non solo fiscale, dell’una o dell’altra tipologia di società? Chi Persone fisiche che intendono intraprendere un’attività commerciale come soci. Cosa Nell’intraprendere un’attività commerciale con altri soci persone fisiche occorre valutare il tipo di società che è più conveniente adottare. In questa sede, prendiamo in considerazione la scelta tra società di persone (esclusa la società semplice mediante la quale, come noto, non può essere esercitata un’attività commerciale) e società di capitali, considerando in particolare la società a responsabilità limitata, mettendo in evidenza le differenze sotto un profilo generale, rinviando a futuri interventi l’esame di fattispecie particolari. Si evidenzia, in primo luogo, che le principali diversità tra i due tipi di società sono di carattere civilistico, riguardando il diverso grado di autonomia patrimoniale e la responsabilità dei soci. Le società di capitali, anzitutto, hanno personalità giuridica e, quindi, sono soggetti giuridicamente distinti rispetto ai soci. Il grado di autonomia patrimoniale delle società di capitali è, quindi, al massimo livello. Tale rilievo si riflette sulla responsabilità patrimoniale dei soci, i quali, in generale, sono responsabili limitatamente ai conferimenti effettuati; i creditori della società hanno diritto di soddisfarsi solo sul patrimonio sociale mentre i creditori particolari dei soci non possono soddisfarsi sul patrimonio della società. I soci, inoltre, in tale veste, non hanno diritto di disporre del patrimonio sociale, diritto spettante all’organo amministrativo, nell’esercizio delle sue funzioni. L’autonomia patrimoniale delle società di persone, che non hanno personalità giuridica, esiste ma è meno completa di quella delle società di capitali, per cui, in presenza di certi presupposti, il creditore del socio può aggredire la quota del patrimonio della società riferita al suo debitore mentre, d’altro lato, il creditore della società può aggredire il patrimonio personale del socio, considerato che “per le obbligazioni sociali rispondono inoltre personalmente e solidalmente i soci che hanno agito in nome e per conto della società e, salvo patto contrario, gli altri soci” (art. 2267 c.c., il quale aggiunge che il “patto contrario” deve essere portato a conoscenza dei terzi con mezzi idonei; in mancanza, la limitazione della responsabilità o l'esclusione della solidarietà non è opponibile a coloro che non ne hanno avuto conoscenza). A parziale eccezione di quanto detto, nel caso di una società in accomandita semplice - in cui si distinguono due figure di soci: il socio accomandante, che si limita ad apportare il capitale necessario allo svolgimento dell’attività e il socio accomandatario che amministra e gestisce la società - è prevista la limitazione della responsabilità del socio accomandante in relazione al solo capitale versato nella società mentre il socio accomandatario risponde anche con il proprio patrimonio personale. Sotto il profilo fiscale, le società di persone residenti nel territorio dello Stato sono tassate ai sensi dell’art. 5 TUIR, in base al quale i loro redditi sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili (principio di trasparenza). Tali redditi, quindi, costituiscono base imponibile per i soci anche in assenza di distribuzione. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali. Le società di persone, inoltre, sono soggette ad IRAP. I redditi realizzati dalle società di capitali sono assoggettati ad IRES con aliquota del 24%, in capo alla società, che costituisce un soggetto giuridico autonomo rispetto alle figure dei soci e sono anche soggetti IRAP. Inoltre, gli utili della società se vengono distribuiti ai soci persone fisiche costituiscono redditi tassabili nel periodo d’imposta in cui sono percepiti, senza alcuna deduzione (art. 44, comma 1, lettera e, e art. 45, comma 1, del TUIR), con applicazione della ritenuta a titolo d’imposta del 26% (art. 27, comma 1, D.P.R. n. 600/1973). Per quanto riguarda gli obblighi contributivi, la qualità di socio di società di persone (esclusi i soci accomandanti - cfr. Cass., 17 novembre 2016, n. 23439) e di socio di società a responsabilità limitata, che partecipa al lavoro aziendale con caratteri di prevalenza ed abitualità, sono tenuti all’iscrizione alla gestione contributiva dei commercianti (per i soci di snc l’iscrizione all’INPS è obbligatoria). Come I redditi delle società di persone che svolgono attività commerciale (società in nome collettivo, società in accomandita semplice e società a queste equiparate) da qualsiasi fonte provengano e quale che sia l’oggetto sociale, sono considerati redditi d’impresa e sono determinati unitariamente secondo le norme relative a tali redditi. Ai fini della determinazione dell’imposta dovuta, tuttavia, i redditi sono attribuiti ai soci, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla loro quota di partecipazione agli utili. Pertanto, la distribuzione ai soci degli utili prodotti dalla società non rileva fiscalmente, perché hanno già scontato l’IRPEF in capo ai soci stessi. I redditi prodotti dalle società di capitali scontano l’IRES in capo alla società, con aliquota generalmente più conveniente rispetto a quelle applicabili ai soci di una società di persone. Tuttavia, in caso di distribuzione degli utili prodotti ai soci si applica, ai soci stessi, l’imposta con aliquota del 26%. Quando Il reddito delle società di persone e delle società di capitali viene determinato in base al principio di competenza e, per le società di persone, è attributo ai soci con riferimento al medesimo periodo d’imposta. Per le società di capitali il reddito che viene distribuito ai soci persone fisiche è soggetto ad imposta nell’esercizio in cui avviene la distribuzione (principio di cassa). Finché l’utile non viene distribuito non è tassabile in capo ai soci. Calcola il risparmio Il soggetto che intenda svolgere un’attività commerciale utilizzando lo strumento societario deve considerare con attenzione gli aspetti messi sin qui in evidenza e, in particolare, il diverso grado di autonomia patrimoniale delle società e di responsabilità personali dei singoli soci. Occorre valutare che ogni situazione è diversa dall’altra e, per stabilire la convenienza tra società di persone e società di capitale è necessario esaminare attentamente tutte le variabili fin qui considerate. In questa sede si prendono in considerazione aspetti di carattere generale, rinviando a prossimi interventi l’analisi di fattispecie particolari. La costituzione e la gestione delle società di capitali è senza dubbio più onerosa rispetto a quella delle società di persone, tenuto conto dei diversi obblighi contabili e di pubblicità, nonché dell’obbligo di istituire, in determinati casi, organi di controllo (per esempio, revisore legale). Le società di persone che non superano determinate soglie di ricavi posso utilizzare una contabilità semplificata, mentre quelle di capitali sono soggette alla contabilità ordinaria, devono redigere il bilancio e sono obbligati alla tenuta dei libri contabili. Negli ultimi anni sono state introdotte forme via via più semplificate per le società a responsabilità limitata, prevedendo, ad esempio, la S.r.l. c.d. “semplificata”, quella a capitale ridotto (D.L. n. 1/2012) e la S.r.l. PMI (piccole e medie imprese, ex art. 57, D.L. n. 50/2017). I regimi di tassazione di gruppo (consolidato fiscale e trasparenza) sono riservati alle società di capitali che sono participate da altre società di capitali. In ogni caso, nell’ipotesi di soci persone fisiche, l’art. 116 TUIR stabilisce che l’opzione per la trasparenza fiscale può essere esercitata dalle società a responsabilità limitata il cui volume di ricavi non supera le soglie previste per l’applicazione degli studi di settore e con una compagine sociale composta esclusivamente da persone fisiche in numero non superiore a 10 o a 20 nel caso di società cooperative. Poiché nelle società di persone il reddito viene imputato direttamente ai soci, le aliquote applicabili variano, a seconda del reddito prodotto, tra il 23 e il 43 per cento, oltre alle addizionali. Nelle società di capitali, invece, il reddito è soggetto all’aliquota unica del 24%, fermo restando l’applicazione della ritenuta del 26% sugli utili distribuiti ai soci. La tassazione per trasparenza applicabile alle società di persone può risultare molto vantaggiosa nell’ipotesi di redditi non elevati e in presenza di detrazioni fiscali per i soci (che non si applicano sui redditi derivati dalla distribuzione degli utili delle società di capitali). La società a responsabilità limitata può risultare invece conveniente qualora il reddito prodotto sia molto elevato e/o se la società intende non distribuire gli utili ai soci (almeno, per un certo numero di anni) per reinvestirli nell’attività. Come già detto, in caso di distribuzione dei dividendi si applica la ritenuta del 26% senza possibilità di far valere detrazioni fiscali. Per quanto riguarda l’IRAP, tale tribute si applica ad entrambe le tipologie di società. Risparmio % Caso n. 1 Società in nome collettivo, con 2 soci: - socio 1 quota di partecipazione 60%; - socio 2 quota di partecipazione 40%. Reddito realizzato nell’anno: 100.000 euro Reddito attribuito al socio 1: 60.000 euro Reddito attribuito al socio 2: 40.000 euro IRPEF socio 1: 18.700 euro IRPEF socio 2: 10.900 euro Totale IRPEF: 29.600 euro (oltre a addizionali) IRAP: 3.900 euro (100.000 x 3,9%) Totale prelievo fiscale: 33.500 euro Tutti i soci delle S.n.c. devono essere iscritti alla gestione previdenziale INPS artigiani e commercianti (salvo alcune eccezioni) con un carico pari a circa il 24% del reddito attribuito, con una quota annuale di contributi fissi minimi previsti dalla legge. Società a responsabilità limitata, con 2 soci: - socio 1 quota di partecipazione 60%; - socio 2 quota di partecipazione 40%. Reddito realizzato nell’anno: 100.000 euro IRES S.r.l.: 24.000 euro (100.000 x 24%) IRAP: 3.900 euro (100.000 x 3,9%) Totale prelievo fiscale: 27.900 euro (se la società non distribuisce l’utile ai soci). Se la società distribuisce l’utile ai soci: Utile netto: 72.100 euro (100.000 - 27.900) Imposta sull’utile distribuito ai soci: 18.746 euro (72.100 x 26%) (non si applicano le addizionali regionale e comunale e il dividendo non deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi) Totale prelievo fiscale: 46.646 euro (27.900 + 18.746) La S.r.l. potrebbe scegliere di non distribuire utile ai soci (o di distribuirne solo una parte), per reinvestirlo nella società. In tal caso, non si applicherebbe la ritenuta a titolo d’imposta del 26%. Invece, se la S.n.c. volesse reinvestire gli utili in azienda, senza distribuirli ai soci, l’IRPEF sarebbe comunque dovuta. Inoltre, l’esercizio dell’impresa tramite SRL può consentire di non assoggettare ai contributi previdenziali INPS il socio di solo capitale. Caso n. 2 Società in nome collettivo, con 2 soci: - socio 1 quota di partecipazione 60%; - socio 2 quota di partecipazione 40%. Reddito realizzato nell’anno: 300.000 euro Reddito attribuito al socio 1: 180.000 euro Reddito attribuito al socio 2: 120.000 euro IRPEF socio 1: 70.600 euro IRPEF socio 2: 44.800 euro Totale IRPEF: 115.400 euro (oltre a addizionali) IRAP: 11.700 euro (300.000 x 3,9%) Totale prelievo fiscale: 127.100 euro Società a responsabilità limitata, con 2 soci: - socio 1 quota di partecipazione 60%; - socio 2 quota di partecipazione 40%. Reddito realizzato nell’anno: 300.000 euro IRES S.r.l.: 72.000 euro (300.000 x 24%) IRAP: 11.700 euro (300.000 x 3,9%) Totale prelievo fiscale: 73.700 euro (se la società non distribuisce l’utile ai soci). Se la società distribuisce l’utile ai soci: Utile netto: 226.300 euro (300.000 - 73.700) Distribuzione utile ai soci: 58.838 euro (226.300 x 26%) (non si applicano le addizionali regionale e comunale). Totale prelievo fiscale in caso di distribuzione degli utili ai soci: 132.538 euro (73.700 + 58.838)