Successione e controllo di diritto societario senza computo unitario tra comunione e quote personali

Con la risposta n. 109 del 26 maggio 2026, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che l'agevolazione di cui all'articolo 3, comma 4-ter, del Testo Unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni (TUSD) non è applicabile al trasferimento mortis causa di una partecipazione sociale che, sebbene destinata a confluire in una comunione ereditaria indivisa tra i superstiti, non configura autonomamente una quota di controllo di diritto ai sensi dell'articolo 2359, comma 1, numero 1), del Codice civile, precludendo la possibilità di computare unitariamente le quote in comproprietà con quelle già possedute individualmente dai singoli coeredi. Il caso di specie e la tesi del contribuente La fattispecie esaminata riguarda la successione legittima di un de cuius il cui asse ereditario comprendeva, tra i vari beni, una partecipazione societaria pari al 35% del capitale sociale di una S.r.l. Il residuo 65% della compagine sociale era già detenuto, a titolo personale, dai membri della famiglia: il 35% dal coniuge (istante) e il 15% da ciascuna delle due figlie. La quota del 35% caduta in successione si sarebbe trasferita in comunione indivisa ai tre eredi, i quali avevano manifestato l'intenzione di nominare un rappresentante comune per l'esercizio dei diritti sociali e di rendere la dichiarazione di impegno alla prosecuzione dell'attività e al mantenimento del controllo per un periodo non inferiore a cinque anni. L'istante prospettava l'applicabilità dell'esenzione fiscale sul presupposto che il decreto legislativo 18 settembre 2024, n. 139, modificando l'articolo 3, comma 4-ter del TUSD, avesse espressamente incluso l'ipotesi di integrazione di un «controllo già esistente». Secondo la tesi del contribuente, supportata da un'interpretazione estensiva della giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 18732/2024), il requisito del controllo ben avrebbe potuto essere integrato sommando le quote detenute in comproprietà (35%) con le quote già possedute in proprio dai singoli soci (65%), raggiungendo così una percentuale totalitaria del 100%. Il quadro normativo e l'evoluzione della prassi amministrativa L'articolo 3, comma 4-ter, del TUSD prevede la non assoggettabilità all'imposta per i trasferimenti a favore dei discendenti e del coniuge di aziende, rami d'azienda, quote sociali e azioni. Nello specifico delle società di capitali, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, numero 1), del Codice civile o integrato un controllo già esistente, a condizione che gli aventi causa detengano tale controllo per un periodo minimo di cinque anni dal trasferimento. La prassi dell'Amministrazione finanziaria (cfr. circolari n. 11/E del 2007, n. 3/E del 2008, n. 18/E del 2013 e risoluzione n. 75/E del 2010) ha da tempo ammesso il beneficio nell'ipotesi in cui il trasferimento della partecipazione di controllo avvenga a favore di più discendenti in regime di comproprietà. Tale apertura si fonda sul combinato disposto degli articoli 2347 e 2468 del Codice civile, per cui i diritti dei comproprietari sono esercitati unitariamente tramite un rappresentante comune, garantendo così l'unitarietà del controllo societario in assemblea e la stabilità gestionale richiesta dalla ratio della norma fiscale. Tuttavia, come evidenziato nella medesima risoluzione n. 75/E del 2010 e confermato dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione (sentenze n. 6591/2021 e n. 7429/2021), l'agevolazione è strettamente preclusa qualora le partecipazioni vengano frazionate tra i coeredi in quote di minoranza non di controllo, ovvero qualora si tenti di assimilare situazioni giuridiche distinte. La valutazione giuridica dell'Agenzia delle Entrate L'Agenzia delle Entrate ha respinto la soluzione interpretativa formulata dall'istante, ponendo l'accento sulla netta separazione tra la titolarità della comunione ereditaria e la titolarità esclusiva individuale. Ai fini del vaglio sul controllo di diritto ex articolo 2359, primo comma, numero 1), c.c. — che si sostanzia nella disponibilità della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria (oltre il 50%) — non è giuridicamente ammissibile operare un computo unitario sommando le partecipazioni facenti capo a soggetti giuridici distinti o a patrimoni segregati. Nel caso di specie: la quota oggetto di trasferimento ereditario e destinata alla comunione indivisa rappresenta soltanto il 35% del capitale sociale, soglia inferiore al controllo di diritto; la comunione ereditaria rileva come centro autonomo di imputazione di diritti patrimoniali e amministrativi, i quali vengono esercitati dal rappresentante comune esclusivamente entro il perimetro della quota comune (ossia il 35%); il rappresentante comune non ha alcun potere di disporre dei voti relativi alle quote che il coniuge e le figlie possiedono individualmente a titolo personale (il restante 65%). Di conseguenza, non configurandosi in capo alla comunione ereditaria una quota di per sé idonea a determinare il controllo di diritto della società, e non potendo l'istituto dell'integrazione del controllo operare mediante la sommatoria di posizioni soggettive intrinsecamente eterogenee (comunione indivisa e quote personali dei singoli coeredi), l'Amministrazione ha decretato la decadenza originaria dal beneficio. Il trasferimento del 35% della società resta pertanto interamente soggetto all'ordinaria imposizione dell'imposta di successione.