Diritto di superficie su terreni agricoli: Registro al 9% per gli atti costitutivi

Con la risoluzione n. 23/E del 3 aprile 2025 l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che l'aliquota dell'imposta di registro da applicare agli atti di "costituzione" del diritto di superficie su terreni agricoli è quella ordinaria del 9 per cento prevista dal primo periodo dell'articolo 1, comma 1, della Tariffa, Parte prima, allegata al Testo Unico sull'Imposta di Registro (TUR), e non più quella del 15 per cento. Questo nuovo orientamento supera le precedenti indicazioni di prassi e si allinea alla giurisprudenza di legittimità della Corte di Cassazione. Il diritto di superficie e la tassazione precedente Il diritto di superficie è un diritto reale di godimento disciplinato dagli articoli 952 e seguenti del codice civile. Esso permette al proprietario di concedere a un altro soggetto il diritto di costruire e mantenere una costruzione sopra o sotto il suolo (costituzione) o di alienare la proprietà di una costruzione già esistente separatamente dalla proprietà del suolo (alienazione). Ai fini dell'imposta di registro, la base imponibile è costituita dal valore del bene o del diritto alla data dell'atto per i contratti a titolo oneroso traslativi o costitutivi di diritti reali. In merito all'aliquota, l'articolo 1, comma 1, della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR, prevede in linea generale l'applicazione del 9 per cento per gli atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento. Tuttavia, il terzo periodo dello stesso comma stabilisce l'aliquota del 15 per cento se l'oggetto del trasferimento è costituito da terreni agricoli e relative pertinenze, a favore di soggetti diversi da coltivatori diretti e imprenditori agricoli professionali. Documenti di prassi precedenti, come la circolare n. 36/E del 2013, avevano interpretato l'atto di concessione/costituzione del diritto di superficie su terreno agricolo, spesso finalizzato alla realizzazione di impianti fotovoltaici, come soggetto all'aliquota del 15 per cento. Tale impostazione si basava sull'assimilazione degli atti costitutivi a quelli traslativi ai fini dell'applicazione delle diverse aliquote previste dal comma 1 dell'articolo 1 della Tariffa. L'intervento della Corte di Cassazione e il superamento della prassi La Corte di Cassazione, in diverse pronunce, tra cui l'ordinanza n. 27293 del 22 ottobre 2024, ha stabilito un principio opposto e più rigoroso, ritenendo che la disposizione che prevede l'aliquota maggiorata del 15 per cento (terzo periodo dell'articolo 1, comma 1, della Tariffa) sia applicabile al trasferimento e non alla mera "costituzione" di un diritto reale di godimento. La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che l'atto di "costituzione" del diritto di superficie su un fondo non determina alcun effetto estintivo o di frazionamento della titolarità del diritto di proprietà del suolo in capo al concedente. Si assiste, piuttosto, a una compressione del diritto di proprietà del concedente a vantaggio del terzo, configurando un atto che non comporta un "trasferimento" del suolo o di una sua porzione, a differenza dell'alienazione della proprietà di una costruzione già esistente separatamente dal suolo. Questa linea interpretativa, che assimila la costituzione del diritto di superficie alla costituzione di servitù (che pure non comporta trasferimento di diritti ma compressione del diritto di proprietà ), era già stata espressa in precedenti decisioni, come l'ordinanza n. 3461 del 2021. Le nuove istruzioni dell'Agenzia delle Entrate L'Agenzia delle Entrate, prendendo atto del consolidato orientamento giurisprudenziale, riconosce il superamento delle precedenti indicazioni di prassi. Di conseguenza, per gli atti aventi ad oggetto la "costituzione" del diritto di superficie su terreni agricoli, l'aliquota dell'imposta di registro da applicare è quella del 9 per cento, in quanto l'atto costitutivo rientra nella previsione generale di cui al primo periodo dell'articolo 1, comma 1, della Tariffa, e non in quella specifica (terzo periodo) relativa ai soli "trasferimenti" di terreni agricoli. Questo allineamento garantisce maggiore certezza giuridica per gli operatori e i contribuenti coinvolti in operazioni di valorizzazione di fondi agricoli, in particolare per la realizzazione di impianti, come quelli fotovoltaici.

Diritto di superficie su terreni agricoli: Registro al 9% per gli atti costitutivi

La svolta interpretativa dell'Agenzia delle Entrate allinea la tassazione degli atti costitutivi di superficie sul terreno agricolo all'orientamento giurisprudenziale: non è un trasferimento e si applica l'aliquota ordinaria

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