Liquidazione IVA di Gruppo: requisiti antirischio e sanzioni per mancata garanzia

Con la risposta n. 288 del 7 novembre 2025 l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che, nell'ambito della liquidazione IVA di gruppo ex articolo 73, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, le eccedenze di credito IVA compensate senza l'obbligo di garanzia (superiori a 30.000 euro) devono rispettare la disciplina e le condizioni previste dall'articolo 38-bis del decreto IVA. In particolare: verifica del requisito biennale (attività d'impresa): la verifica della causa ostativa dell'esercizio dell'attività d'impresa da meno di due anni (art. 38-bis, comma 4, lett. a) deve essere effettuata con riferimento alla data di presentazione della dichiarazione IVA. L'Agenzia ha respinto l'interpretazione del contribuente che considerava la prima importazione. Inoltre, l'Agenzia presume la sussistenza dell'ipotesi di "rischio" (e quindi l'obbligo di garanzia) in caso di società che non ha mai effettivamente avviato l'attività (società inattiva), anche se formalmente costituita; dichiarazione integrativa e visto di conformità: è possibile evitare la prestazione della garanzia apponendo il visto di conformità (o la sottoscrizione alternativa) su una dichiarazione IVA integrativa, purché non siano stati avviati controlli e l'invio avvenga entro i termini di decadenza dell'attività di accertamento di cui all'articolo 57 del D.P.R. n. 633/1972; sanzioni per tardivo adempimento: la presentazione tardiva della garanzia (o, indirettamente, l'adempimento tardivo che sostituisce la garanzia, come il visto di conformità) produce comunque l'effetto della compensazione infragruppo, ma dalla data di adempimento dell'obbligo. A seconda del ritardo, si applicano specifiche sanzioni: ritardo non superiore a 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione: si applica la sanzione amministrativa da 1.000 a 4.000 euro (art. 11, comma 7-bis, del D.Lgs. n. 471/1997); ritardo superiore a 90 giorni: si applica la sanzione proporzionale (art. 13, comma 6, del D.Lgs. n. 471/1997) sull'ammontare delle eccedenze compensate. Le sanzioni sono suscettibili di ravvedimento. autocertificazione delle condizioni (VX4): il contribuente deve autocertificare la sussistenza delle condizioni soggettive previste dal comma 3 dell'articolo 38-bis del D.P.R. n. 633/1972 tramite una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, compilando l'apposita sezione VX4 del modello IVA. La questione del contribuente e la disciplina di riferimento L'istanza è stata presentata da una società di diritto olandese, identificata ai fini IVA in Italia e capogruppo della liquidazione IVA di gruppo con la controllata italiana, che si trova in una posizione strutturale di credito IVA. L'istante intendeva compensare le eccedenze di credito infragruppo nel 2024 e, per evitare l'obbligo di garanzia ex articolo 38-bis, chiedeva chiarimenti in merito alla verifica dei requisiti soggettivi, alla possibilità di utilizzare una dichiarazione integrativa con visto di conformità e al regime sanzionatorio applicabile in caso di ritardo. L'Agenzia ricorda che la liquidazione IVA di gruppo (art. 73, ultimo comma, D.P.R. n. 633/1972) consente la compensazione dei debiti e crediti IVA tra le società controllate, con versamento a cura della società controllante. Ai sensi dell'articolo 6, comma 3, del D.M. 13 dicembre 1979, per le eccedenze di credito compensate infragruppo si applicano le disposizioni dei commi 3, 4, 5 e 6 dell'articolo 38-bis del decreto IVA, che disciplinano l'esonero dall'obbligo di prestazione della garanzia per i rimborsi IVA superiori a 30.000 euro. L'orientamento dell'Agenzia sul requisito biennale e il momento di verifica L'Agenzia respinge la tesi del contribuente secondo cui il biennio di attività dovrebbe decorrere dalla prima importazione in Italia della Casa madre, anche se precedente all'ottenimento della partita IVA italiana. L'articolo 38-bis, comma 4, lett. a), individua come soggetti "a rischio" e, quindi, obbligati alla garanzia, coloro che esercitano un'attività d'impresa da meno di due anni. L'Agenzia sottolinea come l'istante abbia dichiarato che la stabile organizzazione italiana (attraverso la cui Partita IVA era confluita l'IVA da importazione) «non ha mai effettivamente avviato l'attività». Questo elemento, unitamente al riferimento temporale, porta l'Amministrazione finanziaria a ritenere presumibile la sussistenza dell'ipotesi di rischio prevista (cfr. circolare n. 6/E del 2015, punto 8.3). Cruciale è la precisazione sul momento in cui il biennio deve essere verificato: esso deve essere riferito ai due anni precedenti la data di richiesta del rimborso. Nel caso della compensazione infragruppo, l'Agenzia conferma che la data rilevante per la verifica dei requisiti di esonero dalla garanzia è quella di presentazione della dichiarazione IVA. Questa assimilazione è giustificata dalla necessità di non creare disparità di trattamento tra il rimborso del credito IVA e la compensazione infragruppo, la quale "consente di ottenere un effetto non dissimile" dal rimborso. Effetti della dichiarazione integrativa e regime sanzionatorio L'Agenzia conferma che, in linea con la prassi consolidata (cfr. circolare n. 32/E del 2014 e n. 35/E del 2015), è possibile modificare la scelta relativa al credito IVA presentando una dichiarazione integrativa con l'apposizione del visto di conformità (o della sottoscrizione alternativa) entro i termini di accertamento (art. 57 D.P.R. n. 633/1972). Tuttavia, il solo invio della dichiarazione integrativa non può far retroagire gli effetti dell'esonero dalla garanzia. La prestazione della garanzia (o l'adempimento sostitutivo, come il visto) entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA è un elemento costitutivo di perfezionamento delle compensazioni IVA infragruppo. In caso di adempimento tardivo (prestazione della garanzia o visto in dichiarazione integrativa), le compensazioni effettuate producono i propri effetti solo dalla data in cui l'obbligo è stato adempiuto. Infine, l'Agenzia ribadisce l'applicazione delle specifiche sanzioni introdotte dal D.Lgs. n. 158/2015 in caso di violazione dell'obbligo di garanzia nell'IVA di gruppo: ritardo fino a 90 giorni: sanzione amministrativa fissa da 1.000 a 4.000 euro (art. 11, comma 7-bis, D.Lgs. n. 471/1997). ritardo superiore a 90 giorni: sanzione proporzionale di cui all'articolo 13, comma 6, del D.Lgs. n. 471/1997. Il contribuente che opta per il visto di conformità (in dichiarazione ordinaria o integrativa) deve attestare le condizioni soggettive previste dal comma 3 dell'articolo 38-bis attraverso la compilazione del quadro VX4, a differenza di quanto previsto dalla previgente normativa per l'attestazione di "virtuosità".