Rimborso e interpello disapplicativo: i limiti alla tutela del contribuente

Il contribuente, una volta ricevuto il parere negativo da parte dell’Amministrazione finanziaria nell’ambito di una risposta a interpello, non può adeguarsi a tale determinazione e successivamente presentare istanza di rimborso e impugnare il silenzio rifiuto formatosi sulla stessa. Non è infatti ammessa la possibilità di contestare il contenuto della risposta a interpello disapplicativo tramite istituti diversi da quello dell’impugnazione dell’atto impositivo emesso a seguito del mancato adeguamento alla risposta stessa. Il fatto La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Firenze, con la sentenza n. 213/02/26 del 27 marzo 2026, ha trattato un caso particolare, da cui è comunque possibile trarre importanti indicazioni di ordine sistematico in tema di effetti delle risposte a interpello e possibili strumenti a disposizione del contribuente per, come anche suo diritto, esprimere il proprio dissenso rispetto alla risposta data. Nel caso di specie, per quanto di interesse, due società, consolidata e consolidante, avevano impugnato il silenzio-rifiuto relativo a una istanza di rimborso della minore Ires che il consolidato avrebbe dovuto corrispondere, negli anni 2022 e 2023, qualora la società consolidata avesse beneficiato del riporto delle perdite fiscali, conseguite da una società incorporata per più di dieci milioni di euro. Il tema, in estrema sintesi, era se in relazione all’operazione di fusione trovassero o meno applicazione i limiti previsti dall’articolo 172, comma 7, del Tuir, finalizzati a evitare l’utilizzo artificioso di perdite di società “dormienti” – in particolare quelli relativi all'incapienza del patrimonio netto della società incorporata – e se appunto gli effetti elusivi che la norma citata intende contrastare si fossero o meno verificati nel caso in esame. Al di là del merito della vicenda, però, il punto focale su cui preme appuntare l’attenzione riguarda la possibilità di richiedere il rimborso a seguito della risposta (negativa) di disapplicazione della norma da parte dell’Agenzia, con anche avvenuto adeguamento da parte del contribuente. L’Agenzia delle entrate, nel costituirsi in giudizio aveva eccepito, in via pregiudiziale e assorbente, l’inammissibilità del ricorso per difetto di provvedimento impugnabile e/o per assenza dei presupposti di cui all’articolo 38 del Dpr n. 602/1973, oltre che l’inammissibilità in attuazione del combinato disposto di cui agli articoli 172, comma 7, del Tuir, 11, comma 2, dello Statuto del contribuente, e 6, comma 1, del Dlgs 156/2015, e, ancora in via preliminare, la dichiarazione di inammissibilità del ricorso per essere inammissibile, a monte, l’istanza di rimborso, in attuazione del combinato disposto di cui agli articoli 2, commi 8 e 8-bis, del Dpr 322/1998 e 38 del Dpr 602/73. La decisione della Cgt I° grado Firenze Secondo i giudici di primo grado il ricorso è inammissibile. Premesso un richiamo alla disciplina dell’articolo 172, comma 7, Tuir in tema di diritto dell'incorporante al riporto delle perdite pregresse in esito a un’operazione di fusione e dei tre requisiti/condizioni che la stessa prevede affinché sussista tale diritto, la Cgt rileva che, stante l'individuazione di parametri oggettivi predeterminati, l’assenza anche di uno solo di tali requisiti determina l'inapplicabilità del regime. La disciplina in tema di limitazioni al riporto delle perdite, ricorda la Corte, persegue, infatti, l’obiettivo di evitare l’incorporazione di società inattive a fini elusivi (“vitalità” della società) e la fusione di “scatole vuote” o cariche solo di perdite da portare “in dote” all’incorporante, ma ormai svuotate di ogni concreta operatività (cfr Cassazione, pronuncia n. 1715/2025). Se, dunque, in linea generale vale il principio per cui alla società incorporante, o da quella che emerge dalla fusione, spetta per subentro il diritto al riporto in avanti delle perdite fiscali pregresse, tuttavia, poiché in tale meccanismo - logico e corretto sul piano fiscale oltre che economico, nonché coerente con il modello e la fattispecie giuridica della fusione - è agevole intravedere “fenomeni di rincorsa e quasi di incetta di società in perdita”, il legislatore ha inteso porre un argine al pericolo di diffusione di operazioni di fusione con società decotte. Quando la disciplina antielusiva, sia rispetto alla effettiva vitalità della società e sia riguardo alle possibili finalità abusive delle operazioni messe in atto, comporti limitazioni al detto riporto, le stesse limitazioni possono del resto, comunque essere superate mediante il ricorso all'istanza di interpello prevista dall'articolo 11, comma 2, della legge 212/2000 (Statuto del contribuente). In tal modo al contribuente è, dunque, assicurato uno strumento con cui, controbilanciando lo schema, di per sé rigido, dell'articolo 172, comma 7, citato, può richiedere all'Amministrazione la disapplicazione della norma, dimostrando le finalità non elusive dell'operazione, superando il test di vitalità e neutralizzando pertanto le limitazioni alla deducibilità delle perdite previste dalla norma richiamata. In altri termini, conclude la Corte, una volta proposta l’istanza di interpello il contribuente può: a) ricevere risposta positiva, con la conseguenza che in questo caso è possibile, legittimamente, disapplicare le limitazioni previste dall’articolo 172, comma 7, del Tuir b) ricevere risposta negativa e, in tal caso, ha due possibilità: fare acquiescenza, con la conseguenza che non si disapplicano le limitazioni previste dall’articolo 172 citato oppure non aderire alla risposta e, quindi, restare esposto al successivo avviso di accertamento da parte dell’Amministrazione finanziaria. E, infine, in caso di effettivo accertamento, come prevedibile essendosi l’Amministrazione già pronunciata in senso contrario in sede di interpello, impugnare il detto accertamento davanti al giudice. Altre possibilità, afferma la Cgt, non sono ammesse. E, dunque, conclude il giudice, il contribuente, una volta ricevuto il parere negativo da parte dell’Amministrazione finanziaria, non può adeguarsi alla determinazione, non riportare in dichiarazione le perdite e successivamente presentare istanza di rimborso dell’Ires in proporzione alle perdite che avrebbe dovuto riportare in dichiarazione. Tanto - rileva la Cgt - si desume peraltro anche dal dettato, espresso, dell’articolo 6, comma 1, Dlgs 156/2015 (applicabile ratione temporis), a mente del quale “le risposte alle istanze di interpello di cui all’articolo 11 della legge 27 luglio 2000 n. 212, recante lo Statuto dei diritti del contribuente, non sono impugnabili, salvo le risposte alle istanze presentate ai sensi del comma 2 del medesimo articolo 11, avverso le quali può essere proposto ricorso unitamente all’atto impositivo”, il che significa che non è ammessa la possibilità di contestare il contenuto della risposta a interpello disapplicativo tramite istituti diversi da quello dell’impugnazione dell’atto impositivo emesso a seguito del mancato adeguamento alla risposta. Le considerazioni svolte imponevano quindi di dichiarare l’inammissibilità del ricorso.

Rimborso e interpello disapplicativo: i limiti alla tutela del contribuente

Non è possibile adeguarsi alla determinazione, non riportare in dichiarazione le perdite per poi richiedere l’Ires in proporzione alle perdite che avrebbe dovuto riportare in dichiarazione

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