Diritto

Raddoppio dei termini non rilevante ai fini IRAP

Raddoppio dei termini non rilevante ai fini IRAP
La CTR della Lombardia ha sancito che non si applica, all’accertamento in materia di IRAP, il raddoppio dei termini disposto dall’art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973

Con la sentenza n. 255/30/2014, la CTR della Lombardia ha sancito che non si applica, all’accertamento in materia di IRAP, il raddoppio dei termini disposto dall’art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973.

IL FATTO
Con l’avviso di accertamento impugnato, l’Ufficio ha contestato ad una società la deducibilità ai fini IRAP di canoni di leasing, relativi ad un immobile a destinazione alberghiera, nonché la relativa IVA detratta su tali canoni, ritenendo di poter fruire del termine lungo stante il richiamo operato dall’art. 30, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997.

La sentenza n. 255/30/2014 offre lo spunto per ripercorrere, seppur sinteticamente, i tratti salienti del dibattito che pone a confronto prassi e dottrina avente ad oggetto l’estensione – anche ai fini IRAP – del raddoppio dei termini dell’accertamento nel caso vi sia obbligo di denuncia penale.

La fattispecie oggetto della pronuncia in commento prende avvio da una serie di operazioni che, a dire dell’Ufficio, avrebbe determinato indebite maggiori deduzioni IRAP e la detrazione di IVA non dovuta.
Nello specifico, una società aveva ceduto ad una società immobiliare un immobile a destinazione alberghiera, realizzando una rilevante plusvalenza.
Quest’ultima aveva a sua volta ceduto l’immobile ad una società di leasing, realizzando un’ulteriore plusvalenza. Infine, la società di leasing aveva sottoscritto un contratto di locazione finanziaria con una terza società (il conduttore), facente parte dello stesso gruppo della società immobiliare (prima acquirente dell’immobile e a sua volta cedente alla società di leasing).
Secondo l’Ufficio, l’appartenenza allo stesso gruppo sia della società immobiliare sia della società beneficiaria della locazione finanziaria (il conduttore) consentirebbe di riqualificare la descritta operazione in un finanziamento concesso dalla società di leasing alla società immobiliare, così da contestare il maggior valore attribuito all’immobile in termini di maggiori canoni dedotti ai fini IRAP e della relativa maggiore IVA detratta.
Con riferimento ai termini di decadenza dell’attività di accertamento, inoltre, l’Ufficio ha ritenuto applicabile il raddoppio dei termini disposti dall’art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973.

Di opinione diversa sono stati, invece, i giudici di seconde cure, secondo i quali il raddoppio dei termini non trova applicazione in ambito IRAP, dal momento che non sono configurabili, con riferimento a tale imposta, reati penali che possano dar luogo a denuncia, ai sensi dell’art. 331 c.p.c.
Il pronunciamento in commento si inserisce nello stesso alveo tracciato dalla CTP di Verbania, con la sentenza n. 32/1/11, e dalla CTP di Milano, nella sentenza n. 315/36/2011. La questione rimane, tuttavia, controversa e sul punto, occorre ricordare che differente è stato l’orientamento espresso in altre occasioni (CTP Massa Carrara 17 febbraio 2011, n. 74; CTP Modena 13 marzo 2012, n. 100).

I termini per l’accertamento nelle imposte sui redditi e nell’IVA
Le singole leggi d’imposta stabiliscono ciascuna un termine entro cui l’Amministrazione finanziaria è legittimata a “controllare” la corretta applicazione del tributo.
Il Legislatore ha inteso modulare l’arco temporale entro cui effettuare accertamenti in funzione del comportamento tenuto dal contribuente. Maggiore è la gravità del comportamento contestato, più ampio è il termine concesso all’Ufficio.

In relazione alle imposte sui redditi, l’art. 43, D.P.R. n. 600/1973 dispone i termini per l’accertamento in materia di IRPEF e di IRES:

  • il termine ordinario è stabilito per ciascun esercizio nel 31 dicembre del quarto anno successivo all’anno di presentazione della relativa dichiarazione. Nel caso di omessa presentazione della dichiarazione (ai sensi dell’art. 43, comma 2), il termine ordinario è incrementato di un anno;
  • viene previsto (art. 43, comma 3) un generale raddoppio dei termini, nel caso in cui il contribuente abbia commesso di violazioni che comportino obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.c., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000.

In tema di IVA, le disposizioni sull’accertamento ricalcano il modello appena descritto in materia di imposte sui redditi, sebbene siano disposte da un’autonoma norma. L’art. 57, D.P.R. n. 633/1972 dispone, infatti, gli stessi termini di cui all’art. 43 seguendo la stessa sequenza logica.

In relazione al raddoppio dei termini, si è già avuto modo di premettere che il D.Lgs. n. 74/2000 ha introdotto nell’ordinamento nazionale la disciplina penale di violazioni tributarie. Il decreto, rubricato “nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto”, per espressa volontà del Legislatore trova applicazione unicamente in relazione a violazioni ad oggetto IRPEF, IRES ed IVA.
La sua applicazione trova conseguentemente limite nel dettato normativo e, pertanto, alle sole violazioni relative alle imposte specificatamente richiamate. Dello stesso, pertanto, non si può dare una lettura estensiva, essendo vigente nel nostro ordinamento, in abito penale, il divieto di analogia quale traduzione del principio di tassatività delle norme incriminatrici.

I termini per l’accertamento nell’IRAP
Diversamente dalla scelta adottata dal Legislatore relativamente alle imposte sui redditi e all’IVA, i termini entro cui l’Amministrazione finanziaria può effettuare accertamenti ad oggetto IRAP, sono stabiliti dal combinato disposto dell’art. 25, D.Lgs. n. 446/1997 e dell’art. 43, D.P.R. n. 600/1973.
In particolare l’art. 25, rubricato “Disciplina temporanea” dispone, sino a quando non avranno effetto le leggi regionali previste dall’art. 24 dello stesso decreto, un generico rinvio alle norme stabilite dal D.P.R. n. 660/1973 aventi ad oggetto la disciplina:

  • dell’attività di controllo e rettifica delle dichiarazioni;
  • dell’accertamento;
  • della riscossione dell’imposta;
  • del contenzioso.

Tale rinvio, per specifica disposizione, trova unica deroga in relazione alle disposizioni degli articoli 38, commi 4-7, 44 e 45, D.P.R. n. 600/1973.
Inoltre, l’art. 30, D.Lgs. n. 446/1997 estende il rinvio a quanto statuito in materia di imposte sui redditi anche in relazione alla riscossione e al versamento in acconto.

L’applicabilità del raddoppio dei termini per l’accertamento nell’IRAP
La sentenza della CTR Lombardia offre lo spunto per affrontare nuovamente la questione sull’estensione, all’accertamento in tema di IRAP, del termine lungo previsto per le imposte sui redditi, in relazione a violazioni penalmente rilevanti.
Secondo l’Amministrazione finanziaria, il generico rinvio operato dall’art. 25, D.Lgs. n. 446/1997 (invero la sentenza richiama l’art. 30, comma 2, dello stesso decreto) ai termini stabiliti in materia di imposte sui redditi, consentirebbe l’applicazione anche dell’art. 43, comma 3, D.P.R. n. 600/1973.
La dottrina ha, invece, con costanza criticato tale orientamento della prassi, ritenendo il generico richiamo al riferito art. 43 limitato ai soli primi due commi e non anche al terzo, in conseguenza del fatto che le violazioni ad oggetto l’imposta regionale non hanno mai rilevanza penale (per il principio di tassatività summenzionato).

Quanto sancito dalla CTR nel caso qui in commento, afferma proprio questo principio e stante la peculiarità della fattispecie trattata consente di fare un po’ di chiarezza su tale controversia.
La sentenza ha, infatti, stabilito che non si applica il raddoppio in parola, non essendo le violazioni IRAP penalmente perseguibili. Il Collegio meneghino è giunto a tale conclusione probabilmente facilitato dal fatto che l’Ufficio ha contestato alla ricorrente soltanto rilievi in materia IVA e IRAP, non anche in materia IRES.
La presa di posizione dell’Ufficio sembrerebbe, quindi, correlarsi ad una non corretta interpretazione del rinvio operato dal D.Lgs. n. 446/1997. Infatti, ogni qual volta l’Ufficio contesta rilievi IRES che danno luogo al raddoppio dei termini di accertamento e dagli stessi consegua anche una maggiore base imponibile IRAP, questi è solito trarre la (“illegittima”) conclusione che il raddoppio in materia IRES possa essere esteso anche ai fini IRAP.
Di fatto non è così: i termini per l’accertamento dell’IRAP non possono essere modulati in relazione alla rilevanza dei rilievi contestati ad oggetto altre imposte, nemmeno nel caso in cui nello stesso accertamento siano operati diversi rilievi in relazione ad altre imposte a cui consegua il raddoppio.
Se cosi fosse, la stessa violazione, in termini di IRAP, potrebbe essere accertata con tempistiche differenti a seconda che sia contestata solo ai fini IRAP oppure anche imposte sui redditi e/o IVA.
Tuttavia, la modularità dell’applicazione dei termini trova applicazione in relazione al comportamento tenuto dalla ricorrente e non anche in conseguenza degli quali altri rilievi siano contestati con lo stesso atto impositivo.

Art. 43, comma 3, D.P.R. 600/73 - Termine per l'accertamento

In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui Å stata commessa la violazione.
CTR Lombardia – Sentenza N. 255/30/2014

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