Fisco

Omesso versamento di ritenute certificate: necessario il rilascio della certificazione

Omesso versamento di ritenute certificate: necessario il rilascio della certificazione
Per la configurazione del reato è necessario che le ritenute siano state precedentemente certificate al lavoratore ma non versate

Reato di omesso versamento di ritenute certificate tra continui mutamenti di orientamento dei giudici di legittimità e novità normative in tema di certificazioni uniche. Se fino ad oggi l’elemento materiale per la configurazione del reato era il mancato versamento entro il termine previsto per la presentazione del modello 770 delle ritenute, per un importo superiore a cinquantamila euro, oggi non è più sufficiente che il sostituto trattenga una ritenuta per violare il precetto penale, ma occorre altresì che il versamento di tale ritenuta sia stato anche precedentemente certificato al lavoratore. Le modifiche normative introdotte dal decreto semplificazioni (D.Lgs. n. 175/2014) in tema di certificazione unica con l’obbligo dell’invio telematico delle stesse entro termini tassativi e la previsione di una sanzione amministrativa di 100 euro per ogni comunicazione omessa o errata, sono destinate inoltre a far ulteriormente mutare il già complesso quadro giurisprudenziale di riferimento per la qualificazione di questo reato.

La certificazione delle ritenute quale elemento costitutivo del reato
La certificazione delle ritenute, dunque, è elemento costitutivo del reato e pertanto la pubblica accusa deve verificarne la ricezione da parte di tutti i soggetti sostituiti. Questo è quanto affermano recentemente i giudici di legittimità, che prendendo spunto da una pronuncia delle Sezioni Unite (n. 37425 del 28 marzo 2013), e ribaltando l’orientamento consolidato negli ultimi anni, hanno stabilito che ai fini della configurazione del reato occorre (anche) il rilascio della certificazione al sostituito. Emblematica, al riguardo, è la sentenza n. 40526/2014 che, ripercorrendo i vari mutamenti legislativi che hanno interessato l’istituto dell’omesso versamento delle ritenute e la relativa giurisprudenza di legittimità, fornisce un quadro particolarmente chiaro e dettagliato del nuovo articolo 10-bis del D.Lgs. n. 74/2000, che, come è noto, sanziona «chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti». Non basta, dunque, il mancato versamento delle ritenute, fatto che di per sé solo costituisce un illecito amministrativo, ma occorre che il sostituto d’imposta abbia rilasciato la relativa certificazione al sostituito.

Per chiarire il concetto la Cassazione ne distingue tra illecito amministrativo, per il quale è sufficiente il mancato versamento delle ritenute dovute, e illecito penale, per la configurazione del quale, oltre al mancato versamento per un ammontare superiore a 50.000 euro, occorre anche la consegna al sostituito entro il termine per la presentazione della dichiarazione, della relativa certificazione; e ciò in quanto, precisano i giudici di legittimità, la condotta penalmente rilevante non è sic et simpliciter l’omesso versamento delle ritenute nel termine (mensile) stabilito dalla norma tributaria, bensì l’omesso versamento entro il termine (annuale) per la presentazione della dichiarazione dei redditi, delle ritenute che sono state certificate al sostituito. Corollario del fatto che la certificazione rappresenta un elemento costitutivo del reato è la necessità che la pubblica accusa fornisca la prova del rilascio delle certificazioni ai sostituiti. Sul punto la Corte, discostandosi dal proprio precedente orientamento, ha ritenuto che la sola presentazione da parte del contribuente del modello 770 non può ritenersi indizio sufficiente a dimostrare l’avvenuta certificazione delle ritenute. Osservano i giudici di legittimità come non necessariamente tutto quello che è stato dichiarato è stato anche certificato: il sostituto potrebbe infatti certificare le ritenute senza averle effettivamente versate e poi decidere di non presentare il modello 770 al fine di non autodenunciare l’illecito amministrativo, così come lo stesso sostituto potrebbe non versare le ritenute né consegnare (tempestivamente) le relative certificazioni, ma trasmettere comunque il modello 770. Oltretutto il modello 770 e la certificazione rilasciata dal sostituto d’imposta sono documenti disciplinati da norme diverse, che rispondono a finalità diverse e non richiedono la consegna contemporanea. La presentazione del modello 770, duque, non prova che le certificazioni siano state rilasciate ai sostituiti, ma prova soltanto che le retribuzioni sono state versate e che le relative ritenute sono state operate in danno dei sostituiti; niente di più. Del resto, ricorda la Cassazione, l’art. 10-bis punisce l’omesso versamento delle ritenute «certificate» e non di quelle «dichiarate» nel modello 770. Da quì la necessità di provare anche tale elemento costitutivo.

Le procure sono dunque chiamate a dimostrare, con ogni mezzo documentale, testimoniale o anche indiziario (purchè si tratti di indizi plurimi, gravi, precisi e concordanti), l’avvenuta consegna delle certificazioni ai sostituiti. In particolare, sempre secondo la terza sezione penale, la presentazione del modello 770 può costituire indizio sufficiente dell’avvenuto versamento delle retribuzioni e dell’effettuazione delle relative ritenute, ma non può costituire indizio sufficiente del tempestivo rilascio delle relative certificazioni poiché il modello 770 non contiene alcuna dichiarazione al riguardo. La novità giurisprudenziale trae origine da una riqualificazione dell’omesso versamento delle ritenute come reato a formazione progressiva, che presenta una componente commissiva (versamento delle retribuzioni al netto delle ritenute e rilascio delle relative certificazioni ai sostituiti) e una componente omissiva (mancato versamento delle ritenute effettuate), anziché come reato omissivo istantaneo, come invece era stato qualificato dalle precedenti pronunce della stessa Corte. Secondo tali più risalenti decisioni, infatti, il rilascio delle certificazioni non sarebbe stato elemento costitutivo del reato, ma solo mero presupposto di esso: il delitto di cui al più volte citato articolo 10-bis sarebbe stato integrato dal mero mancato versamento entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale delle ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti per un ammontare pari o superiore a 50.000 euro. Conseguentemente i giudici di legittimità ritenevano che la pubblica accusa potesse dimostrare il rilascio delle certificazioni sulla base anche della presentazione del modello 770. La configurazione del requisito della certificazione come elemento costitutivo del reato non rileva tanto sotto il profilo probatorio, quanto piuttosto sotto il profilo della rilevanza penale della condotta del sostituto d’imposta. Per evitare di incorrere nella sanzione penale basterà infatti omettere il rilascio delle certificazioni ai sostituiti o comunque inviare le stesse oltre il termine all’uopo previsto.

Il reato è commesso da chiunque non versi ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti entro il termine previsto per la dichiarazione annuale dei sostituti di imposta.

Sanzione: reclusione da 6 mesi a 2 anni.

Nota: il reato si configura se il totale relativo alle ritenute certificate e non versate, supera i 50.000 euro per periodo d’imposta.

Lascia un commento

Il tuo indirizzo email non sarà pubblicato. I campi obbligatori sono contrassegnati *