Diritto

Obbligo di motivazione valido anche per relationem

Obbligo di motivazione valido anche per relationem
L’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem“, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato

Con la sentenza n. 26182 del 12 dicembre 2014, la Corte di Cassazione ha affermato un importante principio in tema di motivazione per relationem degli atti tributari, precisando che l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento.

IL FATTO
Il caso trae origine da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate rettificava in aumento le imposte IRPEF, IRAP, IVA, addizionali e sanzioni, per l’anno 2003, dovute da una ditta per un importo di € 216.209,63.
L’accertamento conseguiva ad un controllo sugli adempimenti in materia di operazioni intracomunitarie ed operazioni soggette al regime del margine di cui al D.L. n. 41/1995, conv. in L n. 85/1995, riguardanti acquisti di autovetture usate effettuati dalla ditta in Germania. Sulla base della documentazione acquisita, tramite la Direzione Centrale Accertamento, dal corrispondente Ufficio tedesco, era stato accertato che tutte le operazioni intercorse tra il fornitore tedesco e la ditta erano intracomunitarie e, quindi, non soggette al regime del margine.

In particolare veniva riscontrato un elenco di fatture relative ad autoveicoli registrate dalla ditta come fatture soggette al regime del margine, e quindi senza l’applicazione dell’imposta IVA in acquisto; pur tuttavia le stesse autovetture risultavano successivamente cedute dalla medesima ditta con fatture emesse con il regime c.d. “del margine”, anziché con il regime intracomunitario, con l’applicazione dell’IVA sull’intero importo imponibile.
Altri rilievi riguardavano l’omessa dichiarazione di ricavi per € 56.400,00 per tre fatture emesse a titolo di provvigione a favore di una società società finanziaria.

La CTP respingeva l’impugnazione proposta dalla ditta.

L’appello proposto dal contribuente avverso tale sentenza veniva parzialmente accolto dalla CTR in merito all’applicazione del c.d. “regime del margine”. A parere della CTR nel caso in esame erroneamente era stata applicata la disciplina dettata dall’art. 38, comma 3 lett. e), D.L. n. 331/93, che regolava gli acquisti intracomunitari a titolo oneroso di mezzi di trasporto nuovi, trasportati o spediti da altro Stato membro e che individuava il luogo di tassazione nello Stato comunitario di destinazione del mezzo, poiché gli autoveicoli risultavano non nuovi, così come previsto dall’art. 38, comma 4, D.L. n. 331/93 (percorrenza di oltre 6.000 Km e cessione effettuata oltre 6 mesi dalla prima immatricolazione).

Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sostenendo, per quanto qui di interesse, che le fatture in possesso della ditta riportavano l’espressa menzione apposta dal cedente tedesco della soggezione dell’operazione al regime del margine; per quanto invece riguardava gli esiti dell’ulteriore attività di indagine svolta dall’Ufficio sosteneva la ditta che non era stata provata l’esistenza dei documenti elencati nell’avviso di accertamento e che la mancata esibizione degli stessi si poneva in contrasto con lo Statuto del contribuente in quanto non consentiva di ritenere compiutamene motivato l’atto di accertamento. Si trattava in particolare di: a) modelli Intrastat presentati dal fornitore tedesco, b) nota della Direzione Centrale Accertamento, Ufficio di Cooperazione Internazionale, che sarebbe stata acquisita dall’Ufficio impositore; c) nota di un corrispondente “Ufficio Fiscale Tedesco” trasmessa mediante posta elettronica; d) fatture che sarebbero pervenute da fornitori tedeschi, e) documentazione attestante l’impegno del contribuente italiano, una volta trasportate le vetture nel paese di destinazione, a versare l’IVA.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE
La Corte di Cassazione accoglie il ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate. In particolare, osservano i giudici di legittimità come – in tema di motivazione per relationem degli atti d’imposizione tributaria – l’art. 7 dello Statuto del contribuente, nel prevedere che debba essere allegato all’atto dell’Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non intende certo riferirsi ad atti di cui il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione; infatti, un’interpretazione puramente formalistica si porrebbe in contrasto con il criterio ermeneutico che impone di dare alle norme procedurali una lettura che, nell’interesse generale, faccia bensì salva la funzione di garanzia loro propria, limitando al massimo le cause d’invalidità o d’inammissibilità chiaramente irragionevoli.

Corte di Cassazione – Sentenza N. 26182/2014

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