Diritto

L’incompletezza della documentazione integra sempre il reato di dichiarazione infedele?

L’incompletezza della documentazione integra sempre il reato di dichiarazione infedele?
Il contribuente può essere legittimamente condannato per il reato di dichiarazione infedele soltanto se la pubblica accusa ha dimostrato il dolo specifico

Il contribuente può essere legittimamente condannato per il reato di dichiarazione infedele soltanto se la pubblica accusa ha dimostrato la sussistenza di un dolo specifico. Il reato in questione, previsto e punito dall’art. 4 del D.Lgs. n. 74 del 2000, si consuma al momento della presentazione della dichiarazione e occorre pertanto provare che in quel momento il soggetto ha voluto inserire dati falsi (spese non sostenute, ad esempio) al fine di evadere le imposte. In particolare “non è sufficiente affermare che il reato deriva da una colposa inattività che non ha consentito la doverosa ricostruzione documentale, senza accertare se l’infedeltà della dichiarazione deriva da un volontario atteggiamento psichico del soggetto agente, finalizzato, per l’appunto, all’evasione“. La prova dell’elemento soggettivo del reato non può essere fornita dalla sussistenza di precedenti giudizi a carico del medesimo imputato per reati simili o analoghi.

È quanto ha avuto modo di precisare la Corte di Cassazione con la sentenza n. 11380 del 10 marzo 2014.

IL FATTO

Il rappresentante legale di una S.p.A. veniva condannato, sia in primo grado che in appello, per la fattispecie di dichiarazione infedele (art. 4 del D.Lgs. n. 74/2000), ritenendosi che esso, al fine di evadere le imposte sui redditi e l’IVA, avesse indicato elementi passivi fittizi (con superamento delle soglie). L’imputato aveva inutilmente cercato di difendersi evidenziando come la documentazione mancante ed attestante la correttezza degli importi dedotti fosse irreperibile perché collocata in un immobile della società il cui tetto di amianto era crollato per infiltrazioni d’acqua.

Nel ricorso per Cassazione si contesta la mancata applicazione della causa di non punibilità della forza maggiore (art. 45 c.p.), dal momento che il crollo era stato ritenuto pacificamente accertato dalla sentenza della competente Commissione tributaria provinciale intervenuta, in via amministrativa, sulla medesima questione. Rispetto ad essa, tuttavia, i giudici penali erano comunque giunti ad una decisione di condanna, ritenendo sussistente l’obbligo di attivarsi per ricostruire adeguatamente la documentazione fiscale della società.

In tal modo, osservava, però, la difesa dell’imputato, si precludeva l’applicazione della scriminante in materia penale tributaria e si violava il principio processualpenalistico secondo il quale è l’accusa a dover provare il reato ipotizzato.
Si eccepiva, inoltre, l’impossibilità di ravvisare il necessario elemento soggettivo (dolo specifico di evasione), erroneamente desunto dalla mancata attivazione nel recupero della documentazione e dai precedenti penali relativi alla medesima fattispecie contestata.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE

La Suprema Corte reputa fondato il ricorso. La decisione d’appello – evidenziano innanzitutto i giudici di legittimità – rivela una confusione sulla differenza tra le valutazioni spettanti al giudice penale, nell’ambito del processo penale, dove l’onere della prova ricade sull’accusa, e quelle spettanti al giudice tributario, nell’ambito del relativo processo, dove il ricorso alle presunzioni è in grado di invertire il peso dell’onere in questione.
Quindi, non ogni violazione tributaria, che può sussistere sulla base di sole presunzioni, integra necessariamente la corrispondente fattispecie penale, il cui accertamento non può fondarsi sulle presunzioni tributarie, richiedendosi all’accusa di provare l’esistenza sia del necessario elemento oggettivo che soggettivo.

In particolare, si sottolinea l’erronea considerazione attribuita alla sentenza della Commissione tributaria provinciale intervenuta sulla questione. I giudici tributari, dopo aver ritenuto provato il crollo e l’esistenza di una causa di forza maggiore – circostanze che precludevano al contribuente di esibire all’Agenzia delle Entrate la documentazione necessaria, con conseguente assenza di dolo o colpa grave e inapplicabilità delle relative sanzioni ex art. 6 comma 5 del D.Lgs. 472/97 – osservavano come, in ogni caso, simile statuizione non potesse impedire anche l’applicazione delle relative imposte, dal momento che, secondo i principi di diritto tributario, il contribuente avrebbe dovuto attivarsi per ricostruire la propria documentazione e la mancanza di questa legittimava la rettifica della dichiarazione e l’accertamento (presuntivo) ai sensi dell’art. 39 comma 1 lett. d) del D.P.R. n. 600/73.

I giudici penali di merito dichiaravano di condividere tali conclusioni, ma erroneamente le richiamavano, ritenendo provato il dolo specifico di evadere le imposte. I principi di diritto tributario enunciati dalla Commissione tributaria, infatti, non sono applicabili in sede penale, dove l’integrazione della fattispecie e l’esistenza del dolo specifico vanno accertati alla stregua dei diversi principi valevoli nel caso penale, fra i quali quello relativo all’inutilizzabilità delle presunzioni tributarie e quello che fa ricadere l’onere della prova sulla pubblica accusa.
È questa a dover dimostrare che, al momento della presentazione della dichiarazione, il soggetto aveva il dolo di inserire dati falsi, al fine di evadere le imposte, escludendosi la possibilità di addebitare il reato a titolo di colpa per la mancata attivazione nella ricostruzione della documentazione fiscale. La questione, quindi, è tutta incentrata sul profilo soggettivo, senza che possa presentare rilievo l’art. 45 c.p., non essendosi dedotta l’esposizione di somme non deducibili per causa di forza maggiore.

Da questo punto di vista la decisione di merito è erronea anche nella parte in cui attribuisce importanza ai fini del dolo specifico alla personalità dell’imputato come emergente dai precedenti penali. In ciascun procedimento penale, infatti, deve essere autonomamente allegata la prova di tutti gli elementi costitutivi della fattispecie invocata, senza possibilità di desumerla da altri procedimenti (a maggior ragione se celebrati con rito speciale).

Corte di Cassazione – Sentenza N. 11380/2014

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