Diritto

Indebita compensazione: necessaria la prova della compensazione a monte

Indebita compensazione: necessaria la prova della compensazione a monte
Non è sufficiente a integrare il reato di mancato versamento una generica contestazione di compensazione. Occorre infatti che il Fisco dimostri che i crediti spettanti al contribuente fossero non spettanti o inesistenti

Per integrare il reato di indebita compensazione non basta un mancato versamento, ma occorre che lo stesso risulti, a monte, formalmente giustificato da una operata compensazione tra le somme dovute all’erario e crediti verso il contribuente, in realtà non spettanti o inesistenti. Lo ha precisato la Corte di Cassazione con la sentenza n. 15236 del 14 aprile 2015.

IL FATTO
Un imprenditore veniva imputato per una serie di reati tributari tra cui quello di indebita compensazione, previsto e punito dall’art. 10-quater del D.Lgs. n. 74/2000. In sostanza, secondo l’accusa, egli avrebbe omesso di versare l’IVA dovuta in autoliquidazione, utilizzando in compensazione crediti inesistenti o non spettanti.
Per ciò che riguarda appunto questo capo d’imputazione l’imprenditore – dopo un’assoluzione in primo grado – veniva condannato in appello.
Avverso la sentenza della Corte di Appello, la difesa dell’imputato proponeva ricorso in Cassazione evidenziando, tra le altre cose, che la condotta non poteva farsi rientrare nella fattispecie di reato prevista dall’art. 10-quater. Infatti, non vi era stata alcuna compensazione attiva, né era stato mai predisposto alcun F24 attraverso il quale avrebbe dovuto essere indicato il credito inesistente o non spettante utilizzato in compensazione.
La Corte di Appello, quindi, si era basata unicamente sul prospetto della GdF che indicava degli omessi versamenti IVA, confondendo però in questo modo il reato ex art. 10-quater (condotta attiva), con quello exart. 10-bis (omesso versamento IVA), di natura omissiva.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE
La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell’imputato, annullando così definitivamente la condanna a suo carico perché il reato di indebita compensazione non sussiste. I Supremi giudici spiegano quale è la differenza tra il reato di cui all’art. 10-quater e quello ex art. 10-bis.
In particolare evidenziano che la condotta del reato di indebita compensazione si caratterizza per il mancato versamento di somme dovute utilizzando in compensazione crediti non spettanti o inesistenti. Ne consegue, dunque, che non è sufficiente ad integrare il reato un mancato versamento ma occorre che lo stesso risulti, a monte, formalmente giustificato da una operata compensazione tra le somme dovute all’erario e crediti verso il contribuente, in realtà non spettanti o inesistenti. É, del resto, proprio la condotta attiva di compensazione che rappresenta il quid pluris che differenzia il reato di cui all’art. 10-quater rispetto ad una fattispecie di mero omesso versamento (art. 10-bis).
Ciò posto, la Corte chiarisce che la sentenza di primo grado aveva escluso il reato ex art. 10-quater proprio per la mancanza di documentazione che provasse la scelta di utilizzare la compensazione per evitare di versare l’IVA a debito.
La sentenza di appello, invece, era giunta a conclusioni opposte ritenendo che l’imprenditore aveva omesso di redigere modelli F24 relativi ai versamenti mensili dell’IVA, redazione invece necessaria, con modalità on line, dal momento che la società aveva un fatturato superiore a 516.456 euro: tale omissione era proprio finalizzata a non rendere trasparente la compensazione indebitamente effettuata.
In realtà – dice la Cassazione – la mancata compilazione o meno degli F24 in questo caso non è pertinente, posto che non risulta provata la compensazione in sé che – si ribadisce – è l’elemento essenziale del reato di indebita compensazione.

Da qui l’accoglimento del ricorso dell’imputato.

Per integrare il reato di indebita compensazione non basta un mancato versamento, ma occorre che lo stesso risulti, a monte, formalmente giustificato da una operata compensazione tra le somme dovute all’erario e crediti verso il contribuente, in realtà non spettanti o inesistenti.
L’art. 10-quater del D.Lgs. n. 74 del 2000 punisce chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997, crediti non spettanti o inesistenti. A sua volta quest’ultima norma stabilisce che “i contribuenti titolari di partita IVA eseguono versamenti unitari delle imposte, dei contributi dovuti all’INPS e delle altre somme a favore dello Stato, delle regioni e degli enti previdenziali, con eventuale compensazione dei crediti, dello stesso periodo, nei confronti dei medesimi soggetti, risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche presentate successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto. Tale compensazione deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazione successiva”.
In sostanza, dunque, sono sanzionate con la pena della reclusione da sei mesi a due anni le condotte di omesso versamento di somme indicate come dovute dal contribuente in sede di versamento unificato previsto dall’art. 17 ma non concretamente versate in quanto compensate – come consentito da tale ultima norma – con crediti risultati non spettanti o inesistenti.
Occorre peraltro rilevare come il versamento previsto dall’art. 17, D.Lgs. n. 241/1997 abbia unitariamente ad oggetto somme dovute sia a titolo di imposte dirette od IVA, sia a titolo di IRAP e tributi minori, sia a titolo di contributi previdenziali ed assicurativi. Tuttavia, la collocazione dell’art. 10-quater nell’ambito della disciplina di tutela penale della specifica materia di imposte dirette ed IVA induce a ritenere che l’omissione rilevante in sede di versamento unificato sia solo quella concernente la compensazione di somme dovute a titolo diimposte dirette ed IVA, con esclusione, quindi, delle somme dovute a titolo di contributi previdenziali e non versate in quanto compensate con crediti inesistenti (esclusa anche la indebita compensazione di quanto dovuto a titolo di IRAP, tributo che non rientra nella categoria delle imposte dirette ed è distinto dall’IVA). Anche in questo caso, inoltre, rispetto alla fattispecie incriminatrice, per “somme dovute” non devono intendersi gli effettivi debiti tributari del contribuente, ma solo quelli dallo stesso autoliquidati come debito per imposte dirette od IVA – sia a titolo di acconto che di saldo – nel modello F24, utilizzato per tale forma di versamenti unificati.
Nella categoria dei crediti inesistenti rientrano i crediti artificiosamente costruiti o rappresentati (in sede contabile o dichiarativa, o in qualunque altra forma) al fine di utilizzarli indebitamente in compensazione, ma anche crediti risultati in tutto o in parte non effettivamente esistenti per le più varie ragioni (errore contabile o di interpretazione, disconoscimento dell’ente apparente debitore, eccetera), salva, in questi casi, la verifica dell’elemento psicologico del reato.
I crediti non spettanti sono, invece, quelli che, pur effettivamente esistenti, non competono al soggetto che esegue il versamento unificato o non possono formare oggetto di compensazione in sede di versamento unificato, come, ad esempio, quelli esclusi dallo stesso art. 17 o da altre specifiche disposizioni (quali i crediti per i quali è stato richiesto il separato rimborso in sede di dichiarazione annuale, eccetera).
Corte di Cassazione – Sentenza N. 15236/2015

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