Diritto

L’imminenza del termine di decadenza giustifica l’urgenza

L'imminenza del termine di decadenza giustifica l'urgenza
L’imminenza del termine di decadenza dal potere di rettifica può giustificare l’emissione di un avviso di accertamento anticipato, essendo connesso all’efficiente esercizio della potestà amministrativa nel fondamentale settore delle entrate tributarie, fondata sui principi costituzionali di buon andamento ed imparzialità

L’imminenza del termine di decadenza dal potere di rettifica può giustificare l’emissione di un avviso di accertamento anticipato?

Sulla questione si è espressa la Corte di Cassazione nella sentenza n. 20769/2013, secondo la quale l’esigenza di evitare la decadenza dal potere di accertamento ha “carattere pubblicistico, essendo connessa all’efficiente esercizio della potestà amministrativa nel fondamentale settore delle entrate tributarie“.

IL CASO

La controversia scaturisce dall’impugnazione di un avviso di accertamento ai fini Iva per il periodo di imposta 2000, notificato il 27 dicembre 2005 sulla scorta di un processo verbale di constatazione formato 13 giorni prima.

Secondo l’ufficio procedente, l’accertamento anticipato era giustificato dall’imminente scadenza del termine di decadenza per la rettifica della dichiarazione Iva per l’anno 2000.

Dal canto suo, il contribuente riteneva l’atto impositivo annullabile perché notificato prima del decorso del termine di 60 giorni senza che fossero adducibili valide ragioni.

LA SOLUZIONE

Nella sentenza n. 20769 del 2013, la Sezione Tributaria della Corte di Cassazione rigetta il motivo di ricorso del contribuente concernente l’accertamento anticipato.

Secondo il Collegio, l’esigenza di evitare la decadenza dal potere di accertamento ha “carattere pubblicistico, essendo connessa all’efficiente esercizio della potestà amministrativa nel fondamentale settore delle entrate tributarie”: tale esigenza, fondata “su principi di rango costituzionale desumibili dall’art. 97 Cost.”, ricorreva nel caso di specie.

L’IMPATTO DELLA DECISIONE

Il Giudice di legittimità, dopo aver sintetizzato la posizione della Corte Costituzionale (ordinanza n. 244 del 2009) e della Corte di Cassazione in tema di accertamento anticipato, ricorda che il proprio intervento si colloca prima della sentenza delle Sezioni Unite sulla questione concernente le conseguenze della violazione della disciplina in materia (sentenza n. 18184 del 2013 – “Illegittimo l’atto impositivo emesso prima di 60 giorni dal rilascio del verbale conclusivo”).

Rispetto a tale ultimo arresto, la sentenza in rassegna rappresenta un significativo passo in avanti nella tutela giurisdizionale dei diritti del contribuente. Le Sezioni Unite hanno infatti negato che il vizio invalidante possa consistere nella mera omessa enunciazione dei motivi di urgenza che abbiamo determinato l’emissione anticipata dell’atto impositivo: questa soluzione esegetica è stata aspramente criticata dalla dottrina, non soltanto perché essa si pone in aperto contrasto con il dato testuale (l’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 fa salvi i “casi di particolare e motivata urgenza”), ma anche – e soprattutto – perché lesiva del diritto di difesa del contribuente, il quale, non conoscendo le ragioni dell’urgenza, non è messo in condizione di contestarle nell’atto introduttivo del ricorso, e dei principi di buon andamento e imparzialità della Pubblica Amministrazione, la quale ha la possibilità di celare la propria attività dietro uno schermo opaco.

Nella sentenza n. 20769, la Sezione Tributaria accoglie tale posizione garantistica, facendo proprio l’indirizzo più rigoroso della giurisprudenza di legittimità (cfr. sentenze n. 22320/2010 e n. 1699/2012): presupposto implicito delle argomentazioni enunciate in motivazione è infatti che l’atto impositivo debba contenere la motivazione sull’urgenza che ne abbia determinato l’emissione anticipata.

Il Collegio compie invece due passi indietro quando afferma che l’imminente scadenza del termine di decadenza dal potere di rettifica è di per se stessa idonea a giustificare l’accertamento anticipato. Tale principio sembra fare di tutta l’erba un fascio. È ben vero che in alcune situazioni concrete il ritardo dell’Amministrazione finanziaria può considerarsi giustificato (ad esempio in ragione della particolare complessità dell’istruttoria o di difficoltà riscontrate nel reperimento di documentazione per la carente collaborazione dello stesso contribuente o di soggetti esteri), ma esistono anche casi in cui esso dipende dalla erronea programmazione dell’attività degli uffici (oltre che dalla cronica carenza di organico): in questo secondo gruppo di ipotesi, ritenere giustificato l’accertamento anticipato significa legittimare una condotta amministrativa negligente che palesemente viola i principi di buon andamento e imparzialità ex art. 97 Cost.

La Sezione Tributaria ritiene inoltre che, nel caso di specie, l’intervallo di tempo tra la notificazione del processo verbale di constatazione e l’emissione dell’atto impositivo sia stato idoneo a consentire al contribuente di presentare le proprie osservazioni. Anche sotto questo profilo la sentenza non pare condivisibile. Tredici giorni non paiono affatto sufficienti a consentire al contribuente di ponderare le proprie osservazioni e reperire idonea documentazione a sostegno delle proprie tesi, anche nel caso in cui questa fase interlocutoria sia stata preceduta da altre occasioni di confronto con l’ufficio procedente: ad esempio è possibile che in precedenza non vi sia stata occasione di discutere su profili che invece sono stati presi in considerazione nel processo verbale di constatazione. Nel caso in cui il contribuente riesca a formulare le proprie osservazioni, non si vede come l’ufficio procedente, disponendo di un termine ancora più esiguo, sia in grado di ponderare adeguatamente la rettifica alla luce di tali rilievi: è la stessa Corte di Giustizia a rilevare che il periodo di tempo per la presentazione di osservazioni deve permettere al contribuente di essere utilmente sentito e all’autorità amministrativa di tenerne debitamente conto (sentenze Sopropé).

Le argomentazioni della Sezione Tributaria non paiono sostenibili neppure a livello sistematico: nel bilanciamento tra valori di rilevanza costituzionale, l’interesse fiscale non può che cedere il passo rispetto al diritto di difesa (art. 24 Cost.) del contribuente e ai principi di buon andamento e imparzialità della Pubblica Amministrazione (art. 97 Cost.). A ciò si aggiunga che la soluzione prospettata dal Giudice di legittimità si traduce in una duplice lesione dell’art. 3 Cost., essendo violato sia il principio di uguaglianza sia quello di ragionevolezza.

I PRECEDENTI

Nella sentenza in commento, viene menzionato un precedente di segno conforme (sentenza n. 11944 del 2012 – cfr. A. Borgoglio, accertamento “anticipato” legittimo), ove la Sezione Tributaria ha ritenuto che, nel caso in esame, l’esigenza di provvedere senza ritardo risultasse in re ipsa dal fatto che era in scadenza il termine di decadenza per l’accertamento.

Corte di Cassazione – Sentenza N. 20769/2013

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