Diritto

Detrazione IVA su fatture non integrate

Detrazione Iva su fatture non integrate
Il diritto alla detrazione non può essere negato nei casi in cui l’operatore nazionale non ha applicato il reverse charge

In tema di reverse charge, il diritto alla detrazione non può essere negato nei casi in cui l’operatore nazionale non ha applicato – o non ha applicato correttamente – la procedura dell’inversione contabile, c.d. reverse charge, avente normalmente natura formale e non sostanziale. Nella sentenza n. 5072 del 13 marzo 2015, la Corte di Cassazione ha fatto buon governo dei principi espressi dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza 11 dicembre 2014, causa C-590/13.

IL FATTO
L’Agenzia delle Entrate, in virtù di processo verbale di constatazione del 13 marzo 2000, notificava il 27 maggio 2004 due atti ad una S.r.l., operante nel settore veterinario. In particolare, con il primo avviso di accertamento recuperava per l’anno 1998 l’IVA e applicava le sanzioni ex art. 6 del D.Lgs. n. 471/97, stante l’inosservanza degli adempimenti previsti dal D.L. n. 331/93 in tema d’inversione contabile (artt. 46 e 47) e di presentazione del modelli Intrastat (art. 50, comma 6). Il fisco addebitava alla contribuente che le fatture per acquisti intracomunitari emesse dalla società francese S.A. non erano state annotate nei registri IVA, mentre le fatture emesse dalla società olandese B.V. erano state annotate solo nel registro degli acquisti con l’indicazione “fuori campo IVA”. Inoltre, con avviso di diniego l’amministrazione, rigettava la definizione del p.v.c. promossa dalla contribuente ai sensi art. 15, comma 4, lett. b-bis), della Finanziaria 2003 (L. 289/02) e insisteva per il pagamento sia dell’imposta relativa all’imponibile non registrato, sia delle sanzioni irrogate.

I ricorsi della S.r.l., contro l’atto impositivo e il diniego di condono sono stati accolti dalla Commissione Tributaria Provinciale di Milano con decisioni riformate in sede di gravame dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia. In particolare, secondo il giudice di appello il p.v.c. aveva accertato a carico della contribuente l’inosservanza dell’obbligo di registrazione di operazioni imponibili intracomunitarie ai sensi degli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/93 ed era stata pure provata l’infrazione punita prima dall’art. 54 del D.P.R. n. 633/72 e poi dall’art. 6, comma 1, del D.Lgs. n. 471/97. Ha osservato, in proposito, che i citati artt. 46 e 47 ponevano a carico del cessionario non solo l’obbligo di numerare e integrare la fattura relativa all’acquisto intracomunitario con tutti gli elementi che concorrevano a formare la base imponibile dell’operazione, ivi compreso l’ammontare dell’imposta, ma anche l’obbligo della tempestiva annotazione delle fatture come integrate distintamente nei registri di cui agli artt. 23 e 25 del D.P.R. n. 633/72. Dunque, alle violazioni commesse dalla S.r.l. il giudice regionale ha riconosciuto natura sostanziale «poiché le omesse registrazioni sono violazioni non formali ma sostanziali, perché possono determinare un accertamento o una rettifica, non concretandosi in quelle mere anomalie formali meritevoli del trattamento di favore accordato dal legislatore, bensì sono infrazioni potenzialmente idonee a determinare rettifiche e-o accertamenti». Perciò neppure la procedura di condono di cui al citato art. 15, comma 4, lett. b-bis), essendo prevista per le violazioni di natura formale, era applicabile e non poteva, dunque, dirsi perfezionata.

Nel ricorso per cassazione, la S.r.l. ha censurato, per quello che interessa in questa sede, la sentenza d’appello laddove ha ritenuto “violazione sostanziale” l’omessa fatturazione e registrazione delle fatture nell’ambito di acquisti intracomunitari. Ad avviso della difesa, il giudice regionale avrebbe trascurato che l’inosservanza delle formalità previste dagli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/93 non poteva di per sé stessa determinare il presupposto del versamento dell’IVA. Infatti, il sistema della c.d. inversione contabile prevedeva la contestuale registrazione dell’acquisto intracomunitario nel registro delle fatture (art. 23) e nel registro degli acquisti (art. 25), previsti dal D.P.R. n. 633/72. Con la doppia registrazione il legislatore ha voluto realizzare la totale compensazione dell’apparente debito fiscale, equivalendo la doppia e opposta annotazione contabile a una sorta di partita di giro e confermando così la natura solo formale della duplice registrazione. Gli acquisti intracomunitari avrebbero generato, dunque, soltanto debiti e crediti apparenti ed obblighi formali di annotazione di una partita di giro nei due registri IVA, senza risvolti sostanziali. Conseguente sarebbe stata possibile anche la definizione condonistica del p.v.c.. Inoltre, l’inadempimento formale di tali obblighi non avrebbe potuto generare il potere del fisco di rettificare la dichiarazione IVA della cessionaria e di recuperare un’imposta solo teorica, ignorando ii diritto di detrazione che non poteva essere negato (art. 45, D.L. cit.), non operando alcuna delle limitazioni di legge (art. 19, D.P.R. cit.), mentre la natura formale dell’omessa registrazione sarebbe scaturita anche dall’art. 48 del D.L. cit., il quale consentiva la detrazione dell’imposta relativa agli acquisti intracomunitari senza che rilevasse la formalità della duplice registrazione prevista (art. 47, D.L. cit.).

Ha censurato, poi, la sentenza d’appello laddove ha negato l’avvenuta definizione condonistica; la contribuente sosteneva che le proprie manchevolezze, essendo di natura solo formale, non incidevano negativamente sulla liquidazione dell’IVA e comportavano l’applicazione di una sanzione non collegata al tributo, tanto che il PVC aveva prospettato unicamente l’irrogazione della sanzione. In subordine, nelle memorie la difesa privata ha avanzato richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE.

IL RINVIO PREGIUDIZIALE ALLA CORTE DI GIUSTIZIA
La Corte di Cassazione ha disposto il rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia, sospendendo di conseguenza i giudizi di legittimità.
Con sentenza 11 dicembre 2014, C-590/13, la Corte di Giustizia ha affermato che la corretta interpretazione delle norme è nel senso che le stesse dettano requisiti formali del diritto a detrazione la cui mancata osservanza, in circostanze come quelle oggetto del procedimento principale, non può determinare la perdita del diritto medesimo.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE
Alla stregua della interpretazione data dalla Corte di Giustizia, dunque, la Corte di Cassazione ha concluso che le mancanze ascritte alla S.r.l. non sono di natura sostanziale e non incidono sulla determinazione della base imponibile dell’imposta e sul versamento del tributo. Dunque, manca il presupposto logico-giuridico del diniego opposto dal Fisco alla definizione condonistica del processo verbale di constatazione; né consta che il Fisco abbia addotto alcun concreto pregiudizio all’esercizio delle sue prerogative di controllo.

Da qui, dunque, l’accoglimento del ricorso.

Di rilievo le conseguenze pratiche della sentenza. Il diritto alla detrazione non può essere negato nei casi in cui l’operatore nazionale non ha applicato – o non ha applicato correttamente – la procedura dell’inversione contabile, detto anche reverse charge, avente normalmente natura formale e non sostanziale: riceve, quindi, convalida eurounitaria quell’orientamento favorevole ai contribuenti già emerso nella giurisprudenza di legittimità, mentre resta superato l’opposto orientamento favorevole alle tesi del Fisco.

Corte di Cassazione – Sentenza N. 5072/2015

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