Per incentivare le adesioni al concordato preventivo biennale, il Legislatore gioca la carta delle definizioni agevolate. Infatti, con un emendamento approvato al decreto Omnibus (D.L. n. 113/2024), viene prevista la possibilità, per i contribuenti ISA che aderiscono al concordato, di definire in via agevolata i periodi d’imposta dal 2018 al 2022. La definizione, nella forma di ravvedimento speciale, avviene con il versamento di un’imposta sostitutiva calcolata sulla differenza tra quanto dichiarato e una maggiorazione con percentuale variabile a seconda del grado di affidabilità fiscale. Anche l’aliquota dell’imposta sostitutiva varia al variare del voto ISA. Si tratta, come è possibile intuire, di una norma che ha il fine di spingere i contribuenti ad aderire al concordato, in quanto tale adesione è la condizione per poter sfruttare l’agevolazione. E per rendere ancor più appetibile l’adesione, si prevede anche un inasprimento delle sanzioni per chi non aderisce al concordato o ne decade. Proviamo, dunque, ad approfondire la novità, anche con qualche esempio di calcolo, tenendo comunque conto che si tratta di una disposizione che dovrà trovare l’ufficializzazione nel testo del decreto convertito che andrà in Gazzetta Ufficiale. In cosa consiste il ravvedimento speciale La definizione agevolata è riservata ai contribuenti ISA (quindi sono esclusi i soggetti in regime forfetario) che aderiscono, entro il 31 ottobre 2024, al concordato preventivo biennale. Per costoro è possibile “ravvedere”, mediante il versamento di un’imposta sostitutiva, i periodi d’imposta dal 2018 al 2022 (il 2023 è chiaramente escluso in quanto oggetto della dichiarazione dei Redditi la cui scadenza di presentazione, salvo proroghe, è anch’essa fissata al 31 ottobre). Il ravvedimento è strettamente connesso a due variabili che dipendono dal grado di affidabilità ai fini ISA e cioè al punteggio conseguito. Nel dettaglio, l’imposta sostitutiva si applica sulla differenza tra reddito d’impresa o di lavoro autonomo dichiarato in ciascuna annualità e l'incremento dello stesso calcolato nella misura del: - 5% per i soggetti con punteggio ISA pari a 10; - 10% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore ad 8 e inferiore a 10; - 20% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 6 e inferiore a 8; - 30% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 4 e inferiore a 6; - 40% per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 3 e inferiore a 4; - 50% per i soggetti con punteggio ISA inferiore a 3. Esempio Per un contribuente che, nel periodo d’imposta 2022, ha dichiarato un reddito d’impresa pari a 50.000 euro e conseguito un punteggio ISA di 7,5, la base imponibile su cui applicare l’imposta sostitutiva sarà: [50.000 + (50.000 x 20%)] - 50.000 = 10.000 euro Imposta sostitutiva Sulla base imponibile come sopra calcolata, il contribuente potrà ravvedere ciascuno dei periodi d’imposta dal 2018 al 2022 versando una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, addizionali e IRAP. Anche in questo caso, le aliquote da applicare variano a seconda del grado di affidabilità ai fini ISA. Nello specifico, per i periodi d’imposta 2018, 2019 e 2022, l’aliquota applicabile ai fini delle imposte sui redditi e addizionali è: - 10%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8; - 12%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8; - 15%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è inferiore a 6. Nei suddetti periodi d’imposta, invece, l’aliquota dell’imposta sostitutiva ai fini IRAP è pari al 3,9%. Esempio Tornando all’esempio sopra esposto, il contribuente potrà ravvedere il periodo d’imposta 2022 versando: - imposta sostitutiva redditi e addizionali: 10.000 x 12% = 1.200 euro - imposta sostitutiva IRAP: 10.000 x 3,9% = 390 euro, con un esborso totale di 1.590 euro. Riduzione Covid Per i soli periodi d’imposta 2020 e 2021, poiché sono stati attraversati dalla pandemia Covid-19, le imposte sostitutive sono ridotte del 30%. Pertanto, le percentuali sono: - 7%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8; - 8,4%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8; - 10,5%, se nel singolo periodo d'imposta il livello di affidabilità fiscale è inferiore a 6, mentre l’aliquota dell’imposta sostitutiva ai fini IRAP è pari al 2,73%. Esempio Si supponga il caso di un contribuente che, nel periodo d’imposta 2020, ha dichiarato un reddito d’impresa pari a 100.000 euro e conseguito un punteggio ISA di 7. La base imponibile, su cui applicare l’imposta sostitutiva, sarà: [100.000 + (100.000 x 20%)] - 100.000 = 20.000 euro. - imposta sostitutiva sui redditi e addizionali: 20.000 x 8,4% = 1.680 euro - imposta sostitutiva IRAP: 20.000 x 2,73% = 546 euro, con un esborso totale di 2.226 euro. Va comunque segnalato che, in ogni caso, il valore complessivo dell'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da versare per ciascuna annualità oggetto dell'opzione non può essere inferiore a 1.000 euro. Esempio Si supponga il caso di un contribuente che, nel periodo d’imposta 2019, ha dichiarato un reddito d’impresa pari a 30.000 euro e conseguito un punteggio ISA di 9. La base imponibile, su cui applicare l’imposta sostitutiva, sarà: [30.000 + (30.000 x 10%)] - 30.000 = 3.000 euro. L’imposta sostitutiva sui redditi e addizionali sarà: 3.000 x 10% = 300 euro In questo caso, poiché l’imposta sostitutiva dovuta è inferiore a 1.000 euro, il contribuente, per ravvedere il periodo d’imposta 2019 dovrà versare quest’ultimo importo. Termini e modalità di versamento L’imposta sostitutiva andrà versata in un'unica soluzione entro il 31 marzo 2025 oppure mediante pagamento rateale in un massimo di 24 rate mensili di pari importo, maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 31 marzo 2025. In caso di pagamento rateale, l'opzione, per ciascuna annualità, si perfeziona mediante il pagamento di tutte le rate. Il pagamento di una delle rate, diverse dalla prima, entro il termine di pagamento della rata successiva non comporta la decadenza dal beneficio della rateazione. Comunque, in caso di decadenza dalla rateizzazione non c’è il rimborso delle somme versate a titolo di imposta sostitutiva. Inoltre, il ravvedimento non si perfeziona se il pagamento, in unica soluzione o della prima rata delle imposte sostitutive, è successivo alla notifica di processi verbali di constatazione o schemi di atto di accertamento ovvero di atti di recupero di crediti inesistenti. Nota bene Per il solo periodo di imposta 2018, il ravvedimento non si perfeziona se sono stati notificati processi verbali di constatazione o schemi di atto di accertamento, ovvero di atti di recupero di crediti inesistenti, entro la data di conversione del decreto Omnibus. Le conseguenze del ravvedimento L’adesione al ravvedimento speciale produce alcuni importanti effetti. Innanzitutto, una volta eseguito il versamento in unica rata ovvero nel corso del regolare pagamento rateale, le rettifiche del reddito d'impresa o di lavoro autonomo ai fini sia delle imposte sui redditi (art. 39, D.P.R. n. 600/1973) sia dell’IVA (art. 54, comma 2, secondo periodo, D.P.R. n. 633/1972), non possono essere effettuate, a meno che non ricorra uno dei seguenti casi: a) intervenuta decadenza dal concordato preventivo biennale; b) applicazione nei confronti dei contribuenti di una misura cautelare, personale o reale, ovvero notifica di un provvedimento di rinvio a giudizio per uno dei delitti previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, ad eccezione di alcune fattispecie (articoli 4, 10-bis, 10-ter e 10-quater, comma 1, D.Lgs. n. 74/2000, art. 2621 c.c. e articoli 648-bis, 648-ter e 648-ter 1, c.p.), commessi nel corso degli anni di imposta dal 2018 al 2022; c) mancato perfezionamento del ravvedimento per decadenza dalla rateazione. Nei casi di cui alla lettera b) e di mancato pagamento di una delle rate previste, la decadenza intervenuta riguarda unicamente l'annualità di riferimento. In tutti i casi restano comunque validi i pagamenti già effettuati, non si dà luogo a rimborso ed è possibile procedere ad accertamento. Inoltre, restano validi i ravvedimenti “ordinari” e quelli speciali effettuati in passato per i quali non è possibile chiedere il rimborso. Va anche ricordato che per i soggetti ISA che aderiscono al concordato preventivo biennale e che hanno adottano, per una o più annualità tra i periodi d'imposta 2018, 2019, 2020 e 2021, il regime di ravvedimento di cui si discute, i termini di decadenza per l'accertamento, ai fini delle imposte sui redditi e IVA relativi alle annualità oggetto di ravvedimento, sono prorogati al 31 dicembre 2027. In ogni caso, per i soggetti ISA che aderiscono al concordato preventivo biennale i termini di decadenza per l'accertamento in scadenza al 31 dicembre 2024 sono prorogati al 31 dicembre 2025. Infine, si introduce un inasprimento sanzionatorio sia per chi non aderisce al concordato (o ne decade) che per coloro che nei periodi d’imposta 2018-2022 non sfruttano il ravvedimento speciale. In particolare, se a tali soggetti verrà irrogata una sanzione amministrativa per i periodi d’imposta oggetto della proposta di concordato non accolta o per i predetti periodi 2018-2022, le soglie per l’applicazione delle sanzioni accessorie sono ridotte alla metà.