Fisco

Bonus Irpef: luci ed ombre

Molti i dubbi evidenziati dalla Fondazione Studi dei Consulenti del Lavoro nella circolare n. 11/2014 in merito all’applicazione pratica del bonus IRPEF

È stata pubblicata la circolare n. 11 del 5 maggio 2014 della Fondazione Studi dei Consulenti del Lavoro, la quale analizza tutti gli aspetti legati all’applicazione del bonus Irpef (disciplinato dal decreto legge 24 aprile 2014, n. 66, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 95/2014), che ha previsto la “Riduzione del cuneo fiscale per lavoratori dipendenti e assimilati”.

Si tratta, come specificato nella circolare in oggetto, di un intervento al momento una tantum in quanto risulta limitato esclusivamente al 2014, anche se il comma 1 dell’art. 1 del provvedimento preannuncia un “intervento normativo strutturale da attuare con la Legge di Stabilità per l’anno 2015 (…) al fine di ridurre nell’immediato la pressione fiscale e contributiva sul lavoro e nella prospettiva di una complessiva revisione del prelievo finalizzata alla riduzione strutturale del cuneo fiscale, finanziata con una riduzione e riqualificazione strutturale e selettiva della spesa pubblica”.

La norma interviene sul testo unico delle imposte sui redditi ed, in particolare, sull’articolo 13 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 che regola le detrazioni di lavoro dipendente ed assimilato.

Va rilevato tuttavia che la scelta del legislatore, in parte accogliendo le istanze prodotte dai Consulenti del Lavoro, è stata quella di riconoscere un credito di imposta slegato dalle logiche matematiche di riconoscimento della detrazione di imposta prevista dal medesimo articolo.

Sul decreto legge n. 66/2014 l’Agenzia delle Entrate ha fornito istruzioni con la circolare n. 8/E del 28 aprile 2014.
Si tratta di chiarimenti giunti con tempestività e pertanto apprezzabili poiché il tempo a disposizione dei sostituti di imposta, dei professionisti che li assistono e delle stesse aziende produttrici di software per l’amministrazione del personale, è estremamente ridotto.
Nonostante la diffusione della circolare dell’Agenzia delle
Entrate, rimangono comunque da chiarire alcuni aspetti operativi che la Fondazione si auspica possano trovare presto risposte ufficiali in ulteriori interventi dell’Agenzia delle Entrate e dell’Inps.

SOGGETTI INTERESSATI E CONDIZIONI

La prima condizione per beneficiare del credito è aver intrattenuto, anche solo in parte, durante l’anno 2014 un rapporto di lavoro dipendente o un altro lavoro il cui reddito prodotto sia riconducibile ad uno di quelli assimilati al lavoro dipendente di cui all’art. 50 del Tuir con specifico riferimento a:

  • compensi percepiti dai lavoratori soci delle cooperative (lettere a);
  • indennità e compensi percepiti a carico di terzi dai prestatori di lavoro dipendente per incarichi svolti in relazione a tale qualità (lettera b);
  • stage, borse di studio, o altre attività per fini di studio o addestramento professionale (lettera c);
  • rapporti di collaborazione coordinata e continuativa (lettera c-bis);
  • lavoro svolto da sacerdoti (lettera d);
  • prestazioni pensionistiche di cui al D.Lgs. n. 124 del 1993 comunque erogate (lettera h-bis);
  • lavori socialmente utili (lettera i).

Con riferimento a questa prima condizione, secondo la Fondazione lascia perplessi la circostanza che sono destinatari del credito anche coloro che siano titolari di una prestazione pensionistica di cui al citato D.Lgs. n.124/1993 – anche senza necessariamente svolgere o aver svolto nel corso del 2014 un’attività di lavoro – atteso che per espressa volontà legislativa e politica sono stati esclusi dal credito i titolari di reddito da pensione in genere.
Per aver diritto al credito non è necessario che sia in corso – al momento dell’erogazione – un rapporto di lavoro subordinato o altra attività lavorativa sopra indicata, ma è sufficiente che esso sia stato intrattenuto nel corso del 2014.
Appare dubbio, invece, se il credito spetti nell’ipotesi in cui nel corso del 2014 il contribuente sia titolare di un reddito di lavoro dipendente ma allo stesso tempo non abbia svolto alcuna attività lavorativa: questo è il caso, ad esempio, di un lavoratore che ha perso il lavoro a dicembre 2013 e nel corso del 2014 sia destinatario di una indennità di disoccupazione che assume la natura di reddito di lavoro dipendente perduto (art. 6, comma 2 del Tuir).

Art. 6, comma 2, TUIR - Classificazione dei redditi

I proventi conseguiti in sostituzione di redditi, anche per effetto di cessione dei relativi crediti, e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, a titolo di risarcimento di danni consistenti nella perdita di redditi, esclusi quelli dipendenti da invalidità permanente o da morte, costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti. Gli interessi moratori e gli interessi per dilazione di pagamento costituiscono redditi della stessa categoria di quelli da cui derivano i crediti su cui tali interessi sono maturati.
Il dubbio risiede nel fatto che l’art. 1, comma 2 del decreto stabilisce, in ogni caso, che “Il credito di cui al comma precedente è rapportato al periodo di lavoro nell’anno”.
In considerazione del fatto che per espressa previsione legislativa sono destinatari del credito anche soggetti titolari di una prestazione pensionistica privata e, dunque, anche privi di una attività lavorativa, il riferimento al “periodo di lavoro” potrebbe essere interpretato quale periodo in cui è stato percepito uno dei redditi richiamati dalla norma indipendentemente dalla effettiva prestazione di lavoro. Qualora fosse accettata questa linea interpretativa nell’esempio sopra riportato spetterebbe il credito stabilito dal decreto.

La seconda condizione stabilita dal decreto affinché maturi il diritto a riscuotere il credito è la sussistenza di un residuo di imposta Irpef dopo aver scomputato le sole detrazioni specifiche per la produzione del reddito da lavoro (“Qualora l’imposta lorda determinata sui redditi (…) sia di importo superiore a quello della detrazione spettante ai sensi del comma 1, è riconosciuto un credito).
Si tratta dunque di contribuenti non compresi nella cosiddetta “no tax area” ai quali il legislatore ha impostato una disciplina strutturale di esenzione fiscale.
In questo caso il credito spetta indipendentemente dal fatto che al termine della liquidazione delle imposte il contribuente non sia tenuto al pagamento di un importo a titolo di Irpef per effetto dello scomputo di ulteriori detrazioni comprese quelle per carichi di famiglia.

La terza condizione affinché spetti il credito al contribuente è la titolarità di un reddito di lavoro dipendente o assimilato che concorre a determinare un reddito complessivo comunque non superiore a 26.000 euro percepito nel corso del 2014.
A tal fine, per reddito complessivo deve intendersi quello calcolato sommando tutte le categorie di reddito di cui all’art. 6 del TUIR, con esclusione di quelli soggetti a tassazione separata, al netto dei contributi previdenziali obbligatori (punto 1 del CUD).
Non si tiene conto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze come previsto dal comma 6-bis dell’art. 13 del TUIR.

Altro dubbio circa il diritto al credito, per gli stessi argomenti illustrati al presente paragrafo, riguarda i soggetti titolari di un reddito equiparato al lavoro dipendente di cui all’articolo 49, comma 2 lettera b) derivante dalla percezione di somme di cui all’art. 429, ultimo comma, del codice di procedura civile non espressamente escluse dal decreto (Il giudice, quando pronuncia sentenza di condanna al pagamento di somme di denaro per crediti di lavoro, deve determinare, oltre gli interessi nella misura legale, il maggior danno eventualmente subito dal lavoratore per la diminuzione di valore del suo credito, condannando al pagamento della somma relativa con decorrenza dal giorno della maturazione del diritto).
Infatti, se da un lato i titolari di redditi equiparati al lavoro dipendente maturano gli stessi diritti dei titolari dei redditi di lavoro dipendente, dall’altro lato nei casi di specie potrebbe non sussistere un periodo di lavoro richiamato dal decreto.

SOGGETTI ESCLUSI

Per espressa previsione del decreto sono esclusi i titolari dei redditi da pensione di cui all’art. 49, comma 2 lettera a), e i titolari dei redditi assimilati al lavoro dipendente diversi da quelli sopra richiamati.
Sul piano sistematico sono esclusi i redditi professionali e in ogni caso i redditi prodotti da titolari di partita Iva in forma autonoma o di impresa.
Sono altresì esclusi i titolari di reddito rientranti nella cosiddetta “no tax area” e dunque, i contribuenti incapienti.

ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA

II sostituto di imposta, per riconoscere il credito, deve mensilmente presumere il reddito annuale sulla base delle informazioni in suo possesso e delle dinamiche retributive che si realizzano tenendo conto del reddito consolidato e quello presunto fino a fine contratto o fine periodo di imposta.
Va tenuto conto a tal fine anche delle modifiche contrattuali programmate che comportino modificazioni nel calcolo del presunto anche nel corso dell’anno.
Naturalmente, occorrerà tenere conto delle eventuali comunicazioni effettuate dal lavoratore relative al possesso di altri redditi di qualsiasi natura.
Sono, invece, esclusi dal reddito complessivo i redditi detassati al 10% sulla base della normativa vigente.
Appare, infine, essenziale che le retribuzioni del mese di dicembre 2014 (o altre nel corso dell’anno) siano tenute in considerazione solo nel caso di effettiva erogazione entro il 12 gennaio 2015.
Secondo quanto previsto espressamente nel comma 1-bis dell’art. 13, il credito “non concorre alla formazione del reddito” e, quindi, l’importo percepito non assume alcuna rilevanza ai fini delle imposte sui redditi per l’anno 2014, comprese le relative addizionali regionale e comunale.

LA MISURA DELL’INCENTIVO

Il credito d’imposta spetta in misura fissa per coloro che conseguono in reddito complessivo nel 2014 fino a 24 mila euro ed in misura decrescente, fino ad azzerarsi, per i redditi che eccedono tale soglia e fino a 26 mila euro.
In particolare, l’incentivo è pari a:

  • 640 euro, se il reddito complessivo non è superiore a 24 mila euro;
  • 640 euro, se il reddito complessivo è superiore a 24 mila euro ma non a 26 mila euro. Il credito spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di 26 mila euro, diminuito del reddito complessivo, e l’importo di 2 mila euro.

Pertanto, per i contribuenti con reddito compreso tra 24 e 26 mila euro, tanto maggiore sarà il reddito, tanto minore sarà il beneficio fino ad azzerarsi completamente.
Il comma 2 dell’art. 1 del decreto legge, prevede che “Il credito di cui al comma precedente è rapportato al periodo di lavoro nell’anno”.
Inoltre, è previsto che i sostituti riconoscono il credito “ripartendolo fra le retribuzioni erogate successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto, a partire dal primo periodo di paga utile”.
Pertanto, tralasciando in questa fase i dubbi sopra esposti circa i redditi di lavoro dipendente o assimilato che non derivano da una effettiva prestazione di lavoro nel corso del 2014,
occorrerà determinare il credito come segue:

  • se il lavoratore è stato assunto anteriormente all’inizio del periodo di imposta 2014, il credito di imposta di 640 euro potrà essere determinato dividendo l’importo annuo per 245 giorni (dal 1 maggio al 31 dicembre) e moltiplicando tale valore giornaliero per 31 (per i mesi di maggio, luglio, agosto, ottobre e dicembre) oppure per 30 (per i mesi di giugno, settembre e novembre); si ottiene in tal modo un importo medio mensile di 80 euro;
  • se il lavoratore è stato assunto nel corso del periodo di imposta 2014 prima della erogazione del credito d’imposta, il credito va preliminarmente proporzionato al periodo di lavoro e successivamente riconosciuto con il criterio individuato al punto precedente. Ad esempio, se il lavoratore è stato assunto il 7 marzo ed ipotizzando un reddito complessivo fino a 24 mila euro, l’importo del credito sarà pari a 526 euro (cioè per 300/365) e verrà corrisposto dal mese di maggio un importo pari mediamente a euro 65,75;
  • nel caso di lavoratore assunto successivamente al mese di maggio, occorrerà effettuare analoga procedura redistribuendo il credito nel corso dei mesi residui nell’anno. Ad esempio, se il lavoratore è assunto il 1 luglio, il credito spetta per 184 giorni. Quindi potrà godere di un importo pari a euro 322,64. L’importo corrisposto mensilmente sarà pari a euro 53,78 mediamente. La conferma è contenuta nella circolare dell’Agenzia laddove viene evidenziato che nel caso di riconoscimento del credito successivamente al mese di maggio resta ferma “la ripartizione dell’intero importo del credito spettante tra le retribuzioni dell’anno 2014”.

Negli esempi si è fatto riferimento all’importo medio nel mese, ma il conteggio del credito effettivamente da erogare va effettuato su base giornaliera. Di conseguenza, ad esempio, nella prima casistica (assunti ante 2014) l’importo effettivamente erogato sarà pari a euro 80,98 (per i mesi con 31 giorni) e euro 78,77 (per i mesi con 30 giorni).
Il comma 5 dell’articolo 1, così come peraltro previsto secondo i criteri generali in materia di detrazioni di lavoro dipendente, prevede che “è attribuito sugli emolumenti corrisposti in ciascun periodo di paga rapportandolo al periodo stesso”.
Non è, invece, prevista alcuna rimodulazione del credito nel caso di orario di lavoro ridotto ad esempio se il contratto tra le parti è a tempo parziale.
Nelle ipotesi invece di contratti a termine si ritiene che l’ammontare complessivo del credito possa essere ripartito tenendo conto della durata del contratto stesso: ad esempio, un contratto a termine la cui scadenza è prevista per il 31/10/2014. Al ricorrere della condizione reddituale fino a euro 24 mila, il credito spettante è pari a euro 640/365 * 304 = euro 533,04.
Tale importo sarà attribuito nel mese di maggio 2014 dividendolo per 184 giorni (pari al periodo dal 1 maggio al 31 ottobre 2014) e moltiplicandolo per 31 giorni per un totale di euro 89,80.

CREDITO D’IMPOSTA

Il credito d’imposta viene riconosciuto direttamente dal datore di lavoro, ovvero dal committente nel caso ad esempio di un contratto di collaborazione a progetto.
Il sostituto eroga la somma in maniera del tutto automatica e senza alcun adempimento a cura del lavoratore o assimilato. L’art. 1 del decreto non prevede infatti alcuna richiesta da parte dell’avente diritto.
Viene altresì sottolineata l’importanza che il lavoratore presti particolare attenzione in caso di presenza di più rapporti di lavoro che potrebbe non consentire il diritto al credito.
In tali ipotesi gli scenari potrebbero essere differenti a seconda del comportamento tenuto dal contribuente che, va ricordato, rimane sempre il responsabile nel caso di eventuali violazioni.
La circolare n. 8/E/2014 dell’Agenzia delle Entrate avverte a tal fine che i contribuenti i quali non possiedono i requisiti per la maturazione del beneficio, sono tenuti a darne comunicazione al sostituto d’imposta.
Il sostituto di imposta, in un quadro di corretta gestione del rapporto, può valutare di informare il lavoratore in relazione ai rischi che corre nel caso di più rapporti di lavoro intrattenuti dallo stesso e di invitarlo eventualmente a presentare istanza di non riconoscimento del credito.
In tal caso, il sostituto potrà recuperare il credito eventualmente erogato in eccesso dagli emolumenti corrisposti nei periodi di paga successivi a quello nel quale è resa la comunicazione e, comunque, entro i termini di effettuazione delle operazioni di conguaglio di fine anno o di fine rapporto.
Se il lavoratore non dovesse comunicare al datore di lavoro la non spettanza del credito, il sostituto d’imposta riterrà il comportamento concludente ai fini della maturazione del diritto.
Il credito, così come espressamente previsto dal comma 4 dell’art. 1 è riconosciuto “ripartendolo fra le retribuzioni erogate successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto, a partire dal primo periodo di paga utile”.
Le istruzioni dell’Agenzia evidenziano a tal fine che considerata la data di entrata in vigore del decreto, i sostituti d’imposta riconosceranno il credito spettante ai beneficiari a partire dalle retribuzioni erogate nel mese di maggio. Solo nella particolare ipotesi in cui ciò non sia possibile per ragioni esclusivamente tecniche legate alle procedure di pagamento delle retribuzioni, i sostituti riconosceranno il credito a partire dalle retribuzioni erogate nel successivo mese di giugno, ferma restando la ripartizione dell’intero importo del credito spettante tra le retribuzioni dell’anno 2014.
Appare quindi legittimo, secondo la Fondazione, che l’inizio della corresponsione possa avvenire anche successivamente “ferma restando la ripartizione dell’intero importo del credito spettante tra le retribuzioni dell’anno 2014”.
Peraltro il mancato riconoscimento immediato dell’incentivo non comporta la perdita del credito che potrebbe essere comunque richiesto dal contribuente successivamente o in sede di dichiarazione fiscale.

RECUPERO IN SEDE DI DICHIARAZIONE DEI REDDITI

Nei casi di rapporti di lavoro che sono privi della figura di sostituto di imposta (esempio, rapporto domestico), il lavoratore può recuperare il credito in sede di dichiarazione dei redditi.
In via generale si ritiene che il recupero in sede di dichiarazione dei redditi deve essere considerato in modo residuale rispetto alla possibilità di essere erogato nel corso del periodo di imposta.
L’erogazione avviene a cura del sostituto d’imposta che anticipa le somme per conto dell’erario.
Il recupero avviene mediante una corrispondente riduzione delle ritenute fiscali del mese ed in caso di incapienza, sui contributi previdenziali dovuti all’Inps.
Il decreto, dunque, prevede che la compensazione sia di tipo “interno” senza alcuna possibilità che si possa accedere alla compensazione “esterna” in F24.
In caso di incapienza del monte ritenute tale da non consentire l’erogazione nello stesso periodo di paga a tutti i percipienti che ne hanno diritto, è previsto che il sostituto d’imposta utilizzi, per la differenza, i contributi previdenziali dovuti per il medesimo periodo di paga, i quali non devono quindi essere versati.
Il richiamo al “medesimo periodo di paga” non tiene conto della differenza di determinazione degli importo tra fisco e previdenza in relazione al principio di competenza e di cassa.
Conseguentemente, in chiave semplificativa la Fondazione ritiene possibile compensare i contributi dovuti entro il 16 giugno (e successivi) indipendentemente dal disallineamento probabile per effetto dei diversi criteri di determinazione delle somme dovute.

Consulenti del Lavoro – Circolare N. 11/2014 Agenzia delle Entrate – Circolare N. 8/E/2014

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