In materia di cooperative compliance, è stato recentemente introdotto il nuovo strumento del ravvedimento operoso di cui dovranno servirsi i soggetti aderenti al regime di adempimento collaborativo. In cosa si differenzia la nuova disciplina, delineata dal D.M. 31 luglio 2024, n. 126, rispetto al ravvedimento operoso ordinario? Il ravvedimento operoso ordinario Il ravvedimento operoso ordinario, disciplinato dall’art. 13, D.Lgs. n. 472/1997, si configura come uno strumento attraverso cui il contribuente può regolarizzare spontaneamente errori, omissioni e versamenti carenti. In tal modo, è possibile rimuovere le violazioni commesse (mediante la presentazione o ripresentazione della dichiarazione ovvero tramite il versamento del tributo) e procedere al pagamento delle sanzioni ridotte nonché degli interessi moratori - calcolati al tasso legale annuo - qualora dovuti. Lo scopo dello strumento in questione è dunque quello di premiare il contribuente che, una volta accortosi dell’errore o della violazione posti in essere, provveda ad effettuare volontariamente l'adempimento omesso prima che l'omissione o l'irregolarità vengano individuate da un controllo dell'Amministrazione Finanziaria. A tal proposito, va infatti sottolineato che il ravvedimento è inibito qualora intervenga l’accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate. In particolare, la norma (art. 13, comma 1, D.Lgs. n. 472/1997) dispone che la sanzione può essere ridotta “sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l'autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza”. Occorre poi evidenziare che il pagamento della sanzione ridotta deve essere effettuato contestualmente alla regolarizzazione del pagamento del tributo o della differenza, quando dovuti, nonché al pagamento degli interessi moratori. Il ravvedimento, pertanto, può essere eseguito dal contribuente in completa autonomia. Tale peculiarità si esplica nella mancanza di specifiche procedure in capo al contribuente che vuole sanare le violazioni poste in essere e nella totale assenza di un contraddittorio con l’Agenzia. Il nuovo ravvedimento operoso nella cooperative compliance Nell’ambito della riforma sul regime di adempimento collaborativo, è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il D.M. 31 luglio 2024, n. 126, recante la disciplina del ravvedimento operoso di cui all’art. 13, D.Lgs. n. 472/1997, utilizzabile dai soggetti ammessi al regime in questione. Nello specifico, il Ministero dell’Economia e delle finanze ha definito una procedura specifica che il contribuente aderente alla cooperative compliance deve attivare al fine di applicare l’istituto del ravvedimento operoso. In primo luogo, è necessario presentare al competente Ufficio dell’Agenzia delle Entrate, entro nove mesi antecedenti la decadenza dei termini di accertamento, una comunicazione qualificata che includa tutti gli elementi informativi idonei a consentire all’Ufficio una esaustiva analisi della fattispecie, nonché le imposte, le sanzioni e gli interessi correlati alla violazione rilevata. Ai fini delle riduzioni sanzionatorie di cui all'art. 13, comma 1, D.Lgs. n. 472/1997, rileva la data di presentazione della comunicazione sopra citata. L’Ufficio competente, entro 90 giorni dal ricevimento della comunicazione, notifica al contribuente uno schema di ricalcolo contenente l'importo relativo alle maggiori imposte, sanzioni e interessi dovuti in base alla fattispecie esaminata, assegnando un termine non inferiore a 60 giorni per consentire eventuali osservazioni. Scaduto quest’ultimo termine, l’Ufficio, una volta esaminate le eventuali osservazioni, notifica un atto di ricalcolo, attribuendo un termine, non inferiore a 15 giorni, entro cui effettuare il versamento. La misura delle sanzioni contenuta nell’atto di ricalcolo viene determinata sulla base delle riduzioni previste dal ravvedimento operoso. Inoltre, qualora sussistano le condizioni, la sanzione base, cui applicare le riduzioni previste dall’art. 13, è costituita dalla sanzione minima prevista in relazione alle singole norme violate, ridotta della metà. In ogni caso, il contribuente può anticipare la chiusura della procedura attraverso il versamento immediato delle maggiori imposte, sanzioni e interessi indicati dall’Ufficio nello schema di ricalcolo. La procedura si conclude con il versamento degli importi dovuti in base all'atto di ricalcolo e, qualora sussistano i presupposti, con la presentazione della dichiarazione integrativa. In ogni caso, il versamento da parte del contribuente non preclude l’inizio o la prosecuzione di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di controllo e accertamento sui periodi d'imposta oggetto della comunicazione. Viene infine, specificato che l’Agenzia non può reiterare i controlli già posti in essere nell'ambito della procedura, salvo che non emergano modifiche delle circostanze di fatto o di diritto rilevanti ai fini della valutazione effettuata ovvero si ravvisi che le circostanze di fatto o di diritto delineate dal contribuente sono non veritiere o non complete. Differenze tra i due istituti di ravvedimento In virtù di quanto sopra esaminato, si deduce che il D.M. n. 126/2024 abbia introdotto una procedura con caratteristiche differenti rispetto a quelle tipiche del ravvedimento operoso ordinario. In particolare, sulla base della nuova disciplina, viene meno l’autonomia attraverso cui il contribuente provvede a sanare le violazioni commesse. Se infatti, da un lato, permane il carattere della spontaneità, dall’altro, il contribuente si trova a dover rispettare precisi termini procedurali per poter beneficiare dello strumento. Inoltre, secondo quanto previsto dalle nuove disposizioni, viene a mancare il requisito della totale assenza di un contraddittorio con l’Agenzia. Ciò si desume dalla circostanza secondo cui il contribuente - nell’ambito della cooperative compliance - deve effettuare una specifica comunicazione all’Agenzia delle Entrate con tutti gli elementi necessari affinché l’Ufficio competente sia in grado di esaminare la fattispecie concreta e successivamente, di notificare al contribuente medesimo uno schema di ricalcolo recante l’indicazione di imposte, sanzioni e interessi. Di conseguenza, il contribuente non è più chiamato a definire autonomamente il quantum delle somme da versare a titolo di ravvedimento, ma dovrà limitarsi a concordare con lo schema prospettato dall’Ufficio o, in alternativa, a proporre le sue osservazioni in merito alla proposta di calcolo ricevuta.