Diritto

Accertamento sintetico: no al termine dilatorio dei 60 giorni nelle verifiche “a tavolino”

Accertamento sintetico: no al termine dilatorio dei 60 giorni nelle verifiche "a tavolino"
Il termine di 60 giorni previsto dallo Statuto dei diritti del contribuente non deve essere rispettato in caso di controlli “a tavolino”

Il termine di 60 giorni previsto dallo Statuto dei diritti del contribuente non deve essere rispettato in caso di controlli “a tavolino”. Lo ha affermato la Corte di Cassazione nella sentenza n. 13588 del 13 giugno 2014.

IL FATTO
Il caso trae origine dal ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate contro un contribuente per la cassazione della sentenza con cui la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, riformando la sentenza di primo grado, ha annullato tre avvisi di accertamento Irpef rispettivamente relativi agli anni 2003, 2004 e 2005; con tali avvisi l’ufficio aveva rettificato il reddito del contribuente mediante un accertamento sintetico ex articolo 38, quarto comma, D.P.R. n. 600/73 fondato su elementi indicativi della capacità contributiva desunti da un questionario redatto dallo stesso contribuente e dall’esercizio dell’attività istruttoria di cui all’articolo 32 del medesimo D.P.R. n. 600/73.

La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto illegittimi gli avvisi in quanto emessi prima del decorso di 60 giorni dalla data dell’ultimo verbale di contraddittorio tra il contribuente e l’Ufficio; in particolare, disattendendo la prospettazione dell’Ufficio, la Commissione Tributaria Regionale ha affermato che la disposizione di cui al settimo comma dell’articolo 12 L. n. 212/00 trova applicazione non soltanto nell’ipotesi di accessi, ispezioni e verifiche effettuate presso i locali destinati all’esercizio dell’attività del contribuente, ma anche nel caso di verifiche effettuate “a tavolino”, vale dire mediante controlli effettuati in via cartolare nella sede dell’Agenzia delle Entrate.

Nel ricorso per cassazione, secondo la difesa erariale, la CTR avrebbe commesso un errore ritenendo operante il termine di cui all’articolo 12, settimo comma, L. n. 212/00 (a mente del quale l’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza dei 60 giorni decorrenti dalla data del rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, salvo casi di particolare e motivata urgenza) anche nel caso, quale quello in esame, in cui l’avviso di accertamento consegua non ad accessi, ispezioni o verifiche presso i locali aziendali o professionale del contribuente, bensì all’esercizio dell’attività istruttoria svolta dall’Ufficio sulla base della documentazione già in suo possesso o fornita dal contribuente rispondendo a questionari o domande rivoltegli in sede di comparizione presso l’ufficio ex art. 32, primo comma, numero 2), D.P.R. n. 600/73.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE
La Corte di Cassazione accoglie, sul punto, la tesi prospettata dall’ufficio impositore. L’assunto del giudice territoriale – si legge nella sentenza – non può trovare adesione, perché esso urta contro la chiara lettera del menzionato articolo 12 L. n. 212/00, che, nel primo comma, fa espresso riferimento agli “accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali”; tale riferimento delimita esplicitamente il perimetro applicativo delle disposizioni contenute nei sette commi di cui tale articolo si compone, le quali, del resto, contengono disposizioni tutte palesemente calibrate sulle esigenze di tutela del contribuente in relazione alle visite ispettive in loco. Le stesse Sezioni Unite hanno chiaramente valorizzato il suddetto argomento letterale, laddove, enunciando il principio di diritto della sentenza n. 18184/2013, hanno precisato che il termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso di accertamento decorre “dal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni” (si veda in tal senso questo articolo); nel medesimo senso si sono poi espresse le recentissime sentenze della Sezione tributaria n. 7960/14, che ha escluso l’operatività del termine di cui al settimo comma dell’articolo 12 L. n. 212/00 in tema di accertamento standardizzato mediante parametri e studi di settore, e n. 7598/14, che ha espressamente chiarito che l’applicazione di detto termine postula lo svolgimento di accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali del contribuente.

Né possono condividersi, secondo gli ermellini, i dubbi di costituzionalità genericamente prospettati nella sentenza gravata con riferimento al diverso regime di tutela del contraddittorio procedimentale nel caso di accertamento effettuato mediante visita ispettiva in loco e accertamento effettuato mediante l’esame presso i locali dell’Amministrazione finanziaria dei documenti o dei questionari dalla stessa acquisiti (c.d. “a tavolino”).
Come infatti la Suprema Corte ha già avuto modo di chiarire con la citata sentenza n. 7598/14, la particolare garanzia del contraddittorio procedimentale costituita dall’imposizione di un termine dilatorio per l’emanazione dell’atto impositivo, decorrente dalla chiusura delle operazioni di controllo, è limitata all’ipotesi di accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali del contribuente perché solo in tali ipotesi si verifica una invasione della sfera del contribuente, nei luoghi di sua pertinenza. Con l’accesso in loco, infatti, è l’Amministrazione, in base ai propri poteri d’impulso, a ricercare gli elementi che reputa utili a verificare la sussistenza di attività non dichiarate a da ciò deriva una specifica esigenza (che non sorge quando l’emanazione dell’atto impositivo derivi dall’esame di atti già in possesso dell’Amministrazione, o a questa forniti dal contribuente, e da questa esaminati nella propria sede) di dare spazio al contraddittorio, al fine di correggere, adeguare e chiarire gli elementi in tal modo raccolti, nell’interesse del contribuente e della stessa Amministrazione.

Contrariamente a quanto sostenuto dal giudice di merito e dalla difesa del contro ricorrente, dunque, le ipotesi del controllo eseguito presso la sede del contribuente e del controllo c.d. “a tavolino” non possono essere assimilate.
Nella prima ipotesi l’espansione della tutela del contraddittorio procedimentale è massima, in quanto tale tutela tende a bilanciare lo squilibrio tra contribuente e Amministrazione derivante dall’assoggettamento del primo ai poteri ispettivi della seconda; cosicché, come pure la Suprema Corte non ha mancato di precisare con la sentenza n. 20770/13, poi ripresa dalla sentenza 2593/14, il termine dilatorio in questione si applica in tutti i casi di accesso presso i locali del contribuente, pur quando il relativo processo verbale non contenga rilievi o addebiti (dovendo infatti, ai sensi dell’articolo 52, sesto comma, D.P.R. n. 633/2, richiamato dall’articolo 33 D.P.R. n. 600/73, redigersi processo verbale anche degli accessi che si risolvano in una mera acquisizione di dati, elementi e notizie).
Nella seconda ipotesi, per contro, la naturale vis expansiva dell’istituto del contraddittorio procedimentale nei rapporti tra fisco e contribuente non giunge fino al punto da imporre termini dilatori all’azione di accertamento che derivi da controlli fatti dall’Amministrazione nella propria sede, in base ai dati forniti dallo stesso contribuente o acquisiti documentalmente. Al riguardo il collegio ribadisce, come già la Corte ha precisato con la sentenza n. 26316/10, nell’ordinamento non sussiste un principio generale che imponga il contraddittorio fin dalla fase di formazione della pretesa fiscale; né l’esistenza di tale principio potrebbe desumersi dal diritto comunitario, avendo la Corte di Giustizia ancora di recente, con la sentenza del 22 ottobre 2013 – causa C-276/12, Jifi Sabou – affermato che “l’Amministrazione, quando procede alla raccolta d’informazioni, non è tenuta ad informarne il contribuente né a conoscere il suo punto di vista” (punto 45).

Conclusivamente, la Corte accoglie sul punto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate.

Art. 12 L. 212/00 - Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali

1. Tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo. Essi si svolgono, salvo casi eccezionali e urgenti adeguatamente documentati, durante l’orario ordinario di esercizio delle attività e con modalità tali da arrecare la minore turbativa possibile allo svolgimento delle attività stesse nonchè alle relazioni commerciali o professionali del contribuente.
2. (omissis)
3. (omissis)
4. (omissis)
5. (omissis)
6. (omissis)
7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.
Corte di Cassazione – Sentenza N. 13588/2014

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2 Commenti

  1. gentili, vorrei sottolineare che le fattispecie le aveva delineate già la Corte con la recente e corposa sentenza del 12 febbraio 2014 n. 3142,
    chiarisce che costituisce eccezione –

    “alle attività di controllo dei dati acquisiti attraverso
    “inviti e richieste” di trasmissione agli uffici finanziari di dati, documenti
    ed informazioni, ai sensi degli artt. 32 co 1 nn. 3-8 ter) Dpr n. 600/73 e 51
    co 2 nn. 3-7 bis) Dpr n. 633/72, in ordine alla quale il Legislatore ha
    ritenuto prevalenti le esigenze di funzionalità degli uffici ed efficienza della
    azione amministrativa rispetto alla “anticipata” partecipazione del privato già
    nella fase istruttoria della ricerca, individuazione ed acquisizione di dati ed
    informazioni che dovranno essere poi sottoposti a controllo ai fini
    dell’esercizio – peraltro solo eventuale – della potestà di accertamento”-

    l’ipotesi in cui la PA
    si determini a disporre la comparizione personale, od a mezzo di
    rappresentante, del contribuente – art. 32 co l n. 2, Dpr n. 600/73; art. 51 co2
    n. 2, Dpr n. 633/72- per esibire documenti in suo possesso, fornire chiarimenti
    e giustificazioni anche a contestazione dei dati richiesti ovvero acquisiti
    dall’Ufficio mediante accesso diretto presso banche, società di intermediazione
    finanziaria, assicurative, Poste italiane s.p.a.: in questi casi, infatti, è
    prevista una forma di partecipazione del privato contribuente alla attività di
    ricerca e controllo, che si risolve in un contraddittorio anticipato rispetto
    all’inizio dello stesso procedimento di accertamento ed alla eventuale
    emissione dell’atto impositivo.
    Pertanto non può continuare ad essere vero il tutto e il contrario di tutto.

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