Diritto

Accertamento legittimo anche se la verifica è fuori termine

Accertamento legittimo anche se la verifica è fuori termine
Il termine entro cui occorre ultimare la verifica presso la sede del contribuente non ha natura perentoria ma soltanto ordinatoria, sicché l’eventuale inosservanza da parte degli ispettori non comporta l’illegittimità del controllo e la conseguente invalidità del provvedimento impositivo e sanzionatorio relativo

Il termine entro cui occorre ultimare la verifica presso la sede del contribuente, stabilito ai sensi dell’art. 12, comma 5, dello Statuto del Contribuente (Legge n. 212/2000), non ha natura perentoria ma soltanto ordinatoria, sicché l’eventuale inosservanza da parte degli ispettori non comporta l’illegittimità del controllo e la conseguente invalidità del provvedimento impositivo e sanzionatorio relativo.

Lo ha ribadito la sezione tributaria della Suprema Corte con la sentenza n. 7606 del 2 aprile 2014, riprendendo un proprio orientamento ormai tendente al consolidamento.

L’art. 12, comma 5, Legge n. 212/2000 (c.d. Statuto del Contribuente) prevede che la permanenza degli operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i 30 giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori 30 giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio.
Nello stesso comma, oggetto di rilevanti modifiche in virtù dell’art. 7 del D.L. n. 70/2011 (c.d. decreto Sviluppo), è disposto che tale periodo di permanenza, così come l’eventuale proroga, non possa essere superiore a 15 giorni lavorativi contenuti nell’arco di non più di un trimestre, in tutti i casi in cui la verifica sia svolta presso la sede di imprese in contabilità semplificata e lavoratori autonomi.

La norma è stata da sempre oggetto dell’attenzione degli interpreti, con approcci ermeneutici che hanno condotto a soluzioni della dottrina e della giurisprudenza non improntate all’uniformità.

Al riguardo, anche le conseguenze del mancato rispetto dei termini posti per la durata della verifica hanno acceso un interessantissimo dibattito in merito al quale la Sezione tributaria della Corte di Cassazione, con la sentenza n. 7606 del 2 aprile 2014, ha fornito un ulteriore tassello volto alla conferma di una posizione, garantista rispetto all’attività amministrativa, in via di graduale consolidamento.

Limitandosi al contrasto giurisprudenziale, è noto come abbia avuto spazio un orientamento favorevole ai contribuenti, per il quale l’inosservanza dei termini determinerebbe l’illegittimità della procedura di controllo esterno, con inutilizzabilità degli elementi acquisiti successivamente e invalidità del relativo avviso di accertamento (cfr., ad esempio, Cass. Civ. n. 26689/2009 nonché CTR Lombardia n. 12/2008, CTR Piemonte n. 26/2009, CTP Catania n. 238/2004, CTP Bari n. 293/2010 e n. 148/2011).
A supporto di tali pronunce, registrate soprattutto in sede di merito, è stato anche osservato che gli interessi erariali, pur aventi rilievo costituzionale, debbono essere contemperati con i diritti del contribuente, tra cui quello alla libertà dell’iniziativa economica privata, che trova espressione nell’art. 41 della Costituzione e che apparirebbe leso allorquando i verificatori, piuttosto che osservare la tempistica normativamente posta, si trattenessero più del consentito. Inoltre, si è sottolineato che i termini dovrebbero essere considerati necessariamente perentori, potendosi solo così giustificare la previsione di una loro proroga in presenza di precise ragioni.

Con la sentenza in commento, la Sezione tributaria della Cassazione ha invece mantenuto e arricchito la opposta tesi che offre garanzia di salvezza per l’operato dell’Amministrazione (opzione interpretativa che trova riscontro in Cass. Civ., n. 8344/2001, n. 14020/2011, n. 19338/2011, n. 17002/2012 e n. 26732/2013).

Invero, dal testo dell’art. 12, comma 5, Legge n. 212/2000, non si trae assolutamente, quale conseguenza dell’inosservanza dei termini ivi indicati, né la non utilizzabilità delle prove acquisite, né l’illegittimità degli atti impositivi e sanzionatori basati sulla verifica.
I termini de quibus, pertanto, devono essere reputati ordinatori e non perentori, potendosi riscontrare tale ultima natura solo ove sussista una espressa scelta legislativa. Utile appare il riferimento all’art. 152, comma 2, c.p.c. che, pur avendo una dimensione processuale, i giudici di legittimità hanno ritenuto assuma una centralità anche per i procedimenti amministrativi, salvo diversa disciplina (cfr. Cass. Civ., sent. n. 26732/2013). Del resto, si potrebbe concludere che ubi lex voluit dixit, ubi noluit tacuit sicché al silenzio non potrebbe darsi un significato diverso dalla mancanza di una volontà del legislatore diretta a concretizzare un’aggiuntiva ragione di censurabilità della verifica e di annullabilità del provvedimento agenziale conseguente.

La Suprema Corte, mostrando di volgere lo sguardo verso canoni di lettura della disposizione normativa conformi a criteri di logica, ha evidenziato (si veda ancora sentenza n. 26732/2013) come un diverso ragionamento conduca a risultati aberranti, ottenendosi uno sproporzionato pregiudizio del potere accertativo e sanzionatorio a cagione di quello che può essere colto come un semplice disagio per il contribuente.

Con l’ultimo arresto del 2014, la Cassazione ha spiegato che “la lettura testuale di tale disposizione [art. 12, comma 5, Legge n. 212/2000] non consente di individuare sanzioni a carico dell’amministrazione, qualora non risultino rispettate le modalità operative ivi descritte”. Pertanto, per il contribuente è prospettabile esclusivamente il rimedio (invero quodammodo insoddisfacente, se si pone mente all’auspicio dell’interessato di ottenere una forma concreta di reazione di tipo giustiziale) dell’attivazione del Garante statutario, “senza che sia prevista alcuna ricaduta in termini di illegittimità o inutilizzabilità sull’attività verificatoria espletata”.

Per l’anzidetto, si può asserire che il superamento dei limiti temporali posti ex lege determinerebbe conseguenze soltanto nell’ottica dell’adozione di provvedimenti disciplinari a carico dei verificatori, con possibilità di ravvisare effetti sotto il profilo civile e penale, al sussistere dei prescritti presupposti.

Resta sempre ferma la facoltà di rivolgersi al Garante del Contribuente, potendosi fare rientrare, l’inosservanza dei termini indicati nella disposizione in commento, tra quelle “modalità non conformi alla legge” per le quali l’art. 12, comma 6, legge n. 212/2000 prevede la facoltà di attivare detto organo, di cui all’art. 13 del medesimo Statuto.

Sicuramente interessante appare la sentenza n. 7606 del 2 aprile 2014 anche nella parte in cui viene prospettato, in subiecta materia, l’accostamento al principio generale secondo il quale i termini di conclusione del procedimento amministrativo “devono, salva espressa previsione contraria, essere considerati come ordinatori e non perentori” (in tal senso, Consiglio di Stato, n. 8931/2010 e n. 9569/2010, entrambe richiamate nella decisione).

Art. 12, comma 5, Legge 212/2000 - Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali

La permanenza degli operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i trenta giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio. Gli operatori possono ritornare nella sede del contribuente, decorso tale periodo, per esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente presentate dal contribuente dopo la conclusione delle operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivato del dirigente dell’ufficio, per specifiche ragioni.

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