Diritto

Accertamento da studi di settore: onere probatorio più pesante per il contribuente

Accertamento da studi di settore: onere probatorio più pesante per il contribuente
L’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti senza necessità che l’Ufficio fornisca prove certe

L’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti senza necessità che l’Ufficio fornisca prove certe. A ribadire tale concetto è stata la Corte di Cassazione con la sentenza n. 14787 del 15 luglio 2015.

IL FATTO
Il caso trae origine dalla notifica, da parte dell’Agenzia delle Entrate, di un avviso di accertamento ad una società svolgente l’attività di elaborazione elettronica dei dati con cui, in applicazione degli studi di settore riferiti al gruppo omogeneo di appartenenza nel quale era stata inserita la predetta società, provvedeva in ragione degli scostamenti reddituali riscontrati tra i ricavi dichiarati e quelli puntuali, a rettificare le dichiarazioni IVA, IRPEG ed IRAP della parte per l’anno 2004, determinando il maggior carico fiscale e liquidando imposte, interessi e sanzioni.

Avverso la sentenza di primo grado – che aveva respinto il ricorso della società ritenendo che questa non avesse provato né l’errore nella individuazione dello studio di settore né, malgrado il grave evento traumatico che aveva colpito un dipendente, figlio dell’amministratore unico e preposto al coordinamento delle attività aziendali, la presenza di fatti in grado di giustificare lo scostamento rilevato – interponeva appello avanti alla CTR la contribuente chiedendo la riforma dell’impugnata sentenza.

I giudici di appello, accogliendo il gravame, osservato previamente che l’applicazione degli studi di settore non dispensa l’Ufficio dall’onere di provare “la presenza di presunzioni di tale gravità e concordanza da giustificare” la legittimità della ripresa, si sono detti convinti che “nei fatti l’Ufficio non ha in nessun caso né comprovato la sussistenza di elementi fondanti le sue pretese, ma anzi (…) non ha in alcun modo voluto vagliare nel concreto la situazione – sia pure anomala – venutasi a verificare in conseguenza del gravissimo incidente occorso ad un lavoratore che non soltanto rivestiva un ruolo nell’azienda, ma che, peraltro, quale figlio dell’amministratore unico (…) ha di fatto costituito per la ditta un evento disastroso ed anomalo tale da giustificare un’attenta revisione della situazione della contribuente”. Poiché “da quanto sopra appare evidente che la situazione che si è venuta a creare nel concreto certamente non può rientrare nelle condizioni di normale attività”, in presenza delle quali è legittimo l’accertamento fondato sugli studi di settore, nella specie “l’operato dell’Ufficio non appare corretto e non si appalesa condivisibile”, sicché la sentenza dei primi giudici va conseguentemente riformata.

Contro la sentenza proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, in particolare sostenendo l’erroneità della decisione della CTR, da un lato, perché “avrebbe accolto l’appello spiegato dalla contribuente sull’implicito ed errato presupposto per il quale fosse onere dell’Ufficio quello di provare – pur in presenza di un reddito della contribuente inferiore a quello derivante dai parametri stessi – l’origine del maggior reddito accertato”; dall’altro, poiché, parimenti, la CTR avrebbe errato non considerando idonei a fondare la pretesa impositiva del fisco gli strumenti parametrici di cui agli studi di settore, con i conseguenti corollari in materia di riparto dell’onere della prova, essendo noto che i parametri sono fonte di presunzioni semplici e che essi determinano un’inversione nell’onere della prova.

LA DECISIONE DELLA CORTE DI CASSAZIONE
La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate. Sul punto, premettono gli Ermellini che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel quadro dei generali principi che governano l’onere della prova, spetta all’Amministrazione finanziaria dimostrare l’esistenza dei fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria azionata, fornendo quindi la prova di elementi e circostanze a suo avviso rivelatori dell’esistenza di un maggiore imponibile, mentre grava sul contribuente l’onere della prova circa l’esistenza dei fatti che danno luogo ad oneri o a costi deducibili, ed in ordine al requisito dell’inerenza degli stessi all’attività professionale o d’impresa svolta (sent. n. 11205/07). In particolare, la Suprema Corte ha reiteratamente avuto occasione di chiarire che l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, “possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l’Ufficio fornisca prove certe”, essendo all’uopo bastevole, secondo un insegnamento, che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame tale in guisa del quale il fatto da provare risulti desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibile, secondo un criterio di normalità e alla stregua di un canone di probabilità che renda possibile e verosimile nel procedimento di inferenza logica la sequenza degli avvenimenti che ne sono oggetto in base a regole di comune esperienza (sent. n. 22656/11). In questa prospettiva risulta poi peculiare l’apporto che l’azione accertatrice ritrae dall’adozione degli strumenti di rilevazione statistica applicati alla dinamica reddituale di singole categorie di contribuenti e, segnatamente, dal ricorso agli strumenti parametrici, prima, e agli studi di settore, poi.

Orbene, venendo al caso in esame, la CTR sarebbe incorsa in un duplice errore. Una prima volta, poiché, pur dando atto che nella specie l’Ufficio aveva proceduto a rettificare il reddito di impresa della parte in applicazione della procedura di accertamento induttivo, aveva tuttavia omesso di considerare, decretando l’illegittimità della pretesa fiscale, che l’accertamento non era stato compiuto in applicazione degli ordinari criteri operativi indicati da dette norme, bensì provvedendo alla determinazione dei ricavi puntuali in applicazione degli studi di settore riferiti al cluster di inquadramento del contribuente, di modo che non è conseguentemente corretto scrutinare l’operato dell’Ufficio alla stregua della concludenza degli elementi indiziari da esso addotti, gravandolo perciò di un onere probatorio superfluo se l’accertamento si fondi sull’applicazione degli studi di settore.
La CTR avrebbe errato peraltro pure una seconda volta, allorché, ritenendo appunto che nella specie la legittimità della pretesa non fosse suffragata da “elementi fondanti”, mostrava di prescindere dalla valenza probatoria che, in linea di principio, l’ordinamento tributario attribuisce agli studi di settore, atteso che l’accertamento di maggiori ricavi non dichiarati, sia pure con il filtro della preventiva attivazione del contraddittorio con il contribuente, può essere utilmente argomentata anche in base alla loro applicazione, trattandosi come sì è visto di strumenti di accertamenti presuntivi del reddito.

Ne consegue l’accoglimento del ricorso.

Gli accertamenti di cui agli articoli 39, primo comma, lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e successive modificazione e 54 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e successive modificazioni, possono essere fondati anche sull’esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell’articolo 62-bis.
Corte di Cassazione – Sentenza N. 14787/2015

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