Con la nota operativa n. 6/2019, l’Accademia Romana di Ragioneria approfondisce “Gli aspetti civilistici, contabili e fiscali della trasformazione di Società a responsabilità limitata (S.r.l.) in Società di persone (S.n.c.) e in associazione o fondazione”. La nota prende spunto dal fatto che le società di capitali sono soggette a numerosi adempimenti di ordine civilistico e fiscale che possono essere attenuate tramite l’operazione straordinaria di trasformazione omogenea o eterogenea. La decisione deve essere presa in maniera oculata visto anche che, con le modifiche apportate all’art. 2477 c.c. dall’art. 379 del D. Lgs. 12 gennaio 2019 n. 14, le società a responsabilità limitata devono dotarsi di un organo di controllo se superano certi parametri e quindi in tal caso, bisogna verificare se non sia meglio trasformarsi in società di persone, dove tale obbligo non sussiste. Inoltre, considerato che la tassazione in capo alle suddette società di capitali è molto alta, essa può essere attenuata o anche eliminata avvalendosi della c.d. “Trasformazione eterogenea” disciplinata dagli artt. 2500- octies e 2500-novies del Libro V, Titolo V del Codice civile. La trasformazione Il Codice civile prevede che si è di fronte a: - una trasformazione omogenea (progressiva o regressiva): quando la società non muta la causa del contratto della società, ossia si rimane nel quadro dell’art. 2247 c.c. “Contratto di società” (attività economica allo scopo di dividerne gli utili); - una trasformazione eterogenea: quando si attua una trasformazione in enti di tipo diverso rispetto a quello originario, e, al riguardo, si può distinguere in: 1) trasformazione di una società di capitali: una società di capitali si trasforma in enti di tipo diverso (consorzi, società consortili, società cooperative, comunioni di azienda, associazioni non riconosciute e fondazioni); 2) trasformazione in società di capitali: consorzi, società consortili, società cooperative, comunioni di azienda, associazioni non riconosciute e fondazioni si trasformano in società di capitali. Trasformazione della S.r.l. in S.n.c. Le motivazioni più comuni alla trasformazione della società a responsabilità limitata (S.r.l.) in società di persone (S.n.c.), oltre alla possibilità di eliminazione dell’Organo di controllo, possono sintetizzarsi nelle seguenti: - riduzione del capitale sociale per esuberanza; - riduzione del capitale sociale quando la sua misura, a seguito di perdite subite di oltre un terzo, si porta al di sotto del minimo legale; - per usufruire di minori pressioni tributarie; - per limitare la trasferibilità delle quote di partecipazione societaria. In merito agli aspetti contabili e fiscali della trasformazione da società di capitali in società di persone, è evidenziato che non è obbligatoria la nomina del perito per la relazione di stima, però i soci, volendo, possono elevare o ridurre i valori esistenti in bilancio della società da trasformare. La disciplina fiscale della suddetta trasformazione è contemplata attualmente dall’art. 170 del TUIR che delinea una disciplina di sostanziale neutralità fiscale dell’operazione, nel senso che la trasformazione è un’operazione che attiene soltanto alla adozione di un nuovo modello organizzativo, estraneo alla gestione e, pertanto inidoneo a generare reddito. Trasformazione eterogenea da società di capitali in associazione o fondazione La trasformazione eterogenea da società di capitali è disciplinata dall’articolo 2500-septies del Codice civile che prevede esplicitamente, in particolare, la trasformazione da società di capitali in associazioni non riconosciute e fondazioni. Con la trasformazione di S.r.l in associazione non riconosciuta deve essere rispettato il principio di uguaglianza tra gli associati, in virtù del quale i partecipanti hanno identici diritti ed identici vantaggi derivanti dalla partecipazione all’associazione. Nella trasformazione di società in fondazione, i soci, non essendoci quote di partecipazione nella fondazione, non possono invocare il principio di uguaglianza di cui al terzo comma dell’articolo 2500-sexies c.c. il quale dispone che ciascun socio ha diritto all’assegnazione di una partecipazione proporzionale al valore della sua quota o azione. In merito agli aspetti contabili e di bilancio la Nota evidenzia che le associazioni e le fondazioni di cui al Libro I del Codice civile rientrano tra gli Enti del Terzo Settore Non-profit che hanno come oggetto finalità intese a soddisfare bisogni socialmente rilevanti (culturali, assistenziali, ricreativi, sportivi, religiosi, di natura ideali ecc.). Non esistono regole specifiche per le scritture contabili dei suddetti Enti, salvo il caso, ai fini fiscali, di esercizio di attività commerciali, però la loro tenuta è consigliabile e importante in quanto, tra l’altro: - permette agli organi amministrativi di controllare l’andamento della gestione al fine anche di evitare eventuali responsabilità; - determina i risultati della gestione (avanzo o disavanzi) attraverso la periodica redazione dei bilanci preventivi e consuntivi; - consente di assolvere agli obblighi fiscali e a quelli governativi da cui dipendono; - assolvere ai doveri di trasparenza nei confronti dei terzi interessati e coinvolti; - permette all’organo di controllo di assolvere alle loro funzioni ai sensi di legge. In tali Enti devono essere tenuti il libro soci e i libri degli organi sociali che devono essere aggiornati, tenuti in modo ordinato e corredati dalle domande di ammissione, dalle lettere di convocazione e dal foglio presenze; inoltre deve essere redatto il Rendiconto annuale, possibilmente entro 4 mesi dalla chiusura dell’esercizio, approvato e pubblicato secondo le regole disposte dallo statuto o atto costitutivo. In merito alle forme contabili che le associazioni e fondazioni possono utilizzare, la Nota operativa chiarisce che tali forme possono essere: - la contabilità ordinaria che, utilizzando le scritture in partita doppia seguendo il criterio della competenza e quanto previsto dagli articoli 2423 e seguenti del Codice civile, è quella che permette di ottenere le migliori e corrette informazioni a tutti i soggetti coinvolti e interessati; - la contabilità a partita semplice o contabilità finanziaria di cassa che è il modo più semplice per descrivere i fatti economici e patrimoniali di tali Enti. I movimenti vengono rilevati solo quando si verifica l’effettiva entrata e uscita finanziaria (entrata e uscita). In riferimento alla materia fiscale della trasformazione eterogenea, essa è contemplata dall’art. 171 del TUIR. Tale tipo di trasformazione non è fiscalmente neutrale in quanto può comportare un mutamento di regime fiscale dei beni immessi o estromessi dal regime dei beni d’impresa. Dichiarazione dei redditi della trasformazione eterogenea o omogenea Il termine ultimo ordinario per la presentazione della dichiarazione dei redditi è fissato dalla legge al 31 ottobre di ogni anno però, nel caso di operazioni straordinarie occorre rispettare specifici termini. In particolare, in caso di trasformazione omogenea o eterogenea deliberata nel corso del periodo d’imposta, deve essere presentata in via telematica la dichiarazione relativa alla frazione di esercizio compresa tra l’inizio del periodo d’imposta e la data in cui ha effetto la trasformazione, entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a tale data. Il frontespizio della dichiarazione deve essere compilato tenendo conto dell’evento che ha interessato la vita societaria. La nota è corredata da esempi di chiusura e riapertura dei conti di una S.r.l. in Associazione non riconosciuta trasformata e con un esempio di atto di trasformazione.