Società di comodo: quando sono disapplicabili le regole

In tema di società di comodo non sussistono le oggettive situazioni di carattere straordinario quando vi è totale assenza di pianificazione aziendale da parte degli organi gestori della società o di completa “inettitudine produttiva”, poiché grava sull’imprenditore, anche collettivo, l’obbligo di predisporre i mezzi di produzione nella prospettiva del raggiungimento del lucro obiettivo e della continuità aziendale. Il principio è oggetto di conferma da parte della Corte di cassazione (ordinanza n. 26115 del 25 settembre 2025). Gli stessi giudici affermano che il contribuente può assolvere l’onere probatorio con elementi di fatto che consistono in situazioni oggettive indipendenti dalla sua volontà, che rendano impossibile conseguire il reddito presunto secondo le effettive condizioni del mercato, e che, pertanto, facciano desumere l’erroneità dell’esito quantitativo del test di operatività, ovvero la sussistenza di un’attività imprenditoriale effettiva, caratterizzata dalla prospettiva del lucro obiettivo e della continuità aziendale. Il caso in discussione La controversia in commento origina dalla notifica da parte dell’Agenzia di un avviso di accertamento nei confronti di una società a responsabilità limitata, esercente attività immobiliare, con cui veniva recuperato un consistente reddito minimo cui conseguivano maggiori imposte dirette e sanzioni irrogate per l’anno 2015. Avverso l’atto impositivo la società proponeva ricorso dinanzi all’allora Commissione tributaria provinciale di Asti, che rigettava il ricorso, confermando la legittimità dell’operato dell’Amministrazione finanziaria. La Srl non desisteva e impugnava innanzi ai giudici regionali del gravame la sentenza di primo grado. La Ctr del Piemonte accoglieva l’appello, ritenendo sussistenti le “situazioni oggettive” che si fondavano sul deposito di una perizia da cui risultava che gli immobili fossero fatiscenti e che erano intervenute difficoltà amministrative sia per ottenere le imprescindibili autorizzazioni sanitarie regionali che le autorizzazioni comunali per ampliare e adeguare progettualmente le strutture. L’Agenzia impugnava davanti ai giudici di legittimità la sentenza del secondo grado, eccependo, tra gli altri motivi, la violazione e falsa applicazione dell’articolo 30 della legge n. 724/1994 e degli articoli 2696, 2727 e 2729 del codice civile, con riferimento al riparto dei carichi probatori e alla sussistenza degli indici di gravità, precisione e concordanza, in caso di applicazione della disciplina dettata per le cosiddette società non operative. Nel dettaglio, veniva contestato l’error in iudicando nella parte della sentenza impugnata in cui la Ctr aveva ritenuto sussistere le cause oggettive impeditive normative per la disapplicazione della disciplina antielusiva. La decisione della Corte di Cassazione Con la decisione in commento i giudici della Corte di cassazione affermano che “l’esistenza di oggettive situazioni concretanti l’elemento giustificativo della non idonea redditualità dell’impresa devono consistere in scelte indipendenti dalla volontà dell’imprenditore e, nel caso di specie, i beni immobili erano stati acquistati dalla società non per godimento dei soci ma per realizzare due strutture socio-assistenziali in due diversi comuni e che il progetto era naufragato perché richiedente uno sforzo economico molto gravoso tale da non garantire un adeguato livello economico”. Gli stessi giudici concludono affermando che “la prova contraria, da parte del contribuente, deve risolversi nell’offerta di elementi di fatto consistenti in situazioni oggettive indipendenti dalla volontà del contribuente, che rendano impossibile conseguire il reddito presunto avuto riguardo alle effettive condizioni del mercato”. Osservazioni L’articolo 30 della legge n. 724/1994 introduce la disciplina delle società di comodo o società non operative, che è stata modificata, da ultimo, dall’articolo 20 del Dlgs n. 192/2024 con effetto dal periodo d’imposta successivo al 31 dicembre 2023. La misura vuole contrastare il ricorso alle società per fruire di una tassazione più agevole di beni messi a disposizione dei soci gratuitamente o a un valore inferiore rispetto al valore normale. La disciplina è applicabile a: Spa, Sapa, Srl, Snc, Sas ed enti non residenti con stabile organizzazione in Italia, che dichiarano ricavi per un importo inferiore a parametri prefissati. Prima delle modifiche apportate con la citata riforma fiscale, i contribuenti potevano interpellare l’Amministrazione circa la disapplicazione della disciplina delle società di comodo. Ora, l’interpello non è più previsto, ma rimane comunque disapplicabile la regola. Nel caso in commento veniva in rilievo il recupero del reddito minimo a seguito dell’applicazione del test di vitalità da cui la società era risultata non operativa nell’anno d’imposta 2015. D’altronde, l’utilizzo dell’istituto dell’interpello disapplicativo all’interno della disciplina delle società “di comodo”, altrimenti dette “non operative”, è stato adottato al fine di disincentivare il fenomeno dell’uso improprio dello strumento societario, utilizzato come involucro per raggiungere scopi, anche di risparmio fiscale, diversi da quelli previsti dal legislatore per tale istituto (in tal senso, cfr. Cass. n. 21358/2015). In particolare, l’articolo 30, comma 4-bis, legge n. 724/1994, nella formulazione applicabile ratione temporis, prevede che “in presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi del presente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4 [tutti criteri utilizzati per individuare società in realtà “non operative”], la società interessata può richiedere la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive ai sensi dell’articolo 37 - bis, comma 8, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973”. Con la decisione in commento, i giudici di legittimità sono intervenuti a precisazione di importanti nozioni attinenti alla prova contraria a cui è tenuto il contribuente per “vincere” la presunzione prevista dalla legge in parola. In particolare, si afferma che la parte privata è tenuta a dimostrare all’Amministrazione - attraverso l’interpello finalizzato alla disapplicazione delle disposizioni antielusive, ovvero in giudizio, nel caso di contrasto - le oggettive situazioni che abbiano reso impossibile raggiungere il volume minimo di ricavi o di reddito determinato secondo i predetti parametri normativi (così, anche Cassazione, decisione n. 16472/2022). L’onere della prova contraria deve essere inteso “non in termini assoluti quanto piuttosto in termini economici, aventi riguardo alle effettive condizioni di mercato” (in tal senso, cfr Cassazione, n. 4019/2019 e n. 10158/2020). È stato peraltro escluso che, attraverso il meccanismo della presunzione relativa e dell’onere della prova contraria gravante sul contribuente, si pervenga a un mero sindacato di merito del giudice sulle scelte imprenditoriali, rilevando che in tema di società di comodo, non sussistono le oggettive situazioni di carattere straordinario, nell’ipotesi di totale assenza di pianificazione aziendale da parte degli organi gestori della società o di completa “inettitudine produttiva”, gravando sull’imprenditore, anche collettivo, l’obbligo di predisporre i mezzi di produzione nella prospettiva del raggiungimento del lucro obiettivo e della continuità aziendale (in tal senso, già, Cassazione, pronuncia n. 36365/2021). Inoltre, con riferimento alla presunzione legale relativa di non operatività, l’onere probatorio può essere assolto non solo dimostrando che, nel caso concreto, l’esito quantitativo del test di operatività è erroneo o non ha la valenza sintomatica che gli ha attribuito il legislatore, giacché il livello inferiore dei ricavi è dipeso invece da situazioni oggettive che ne hanno impedito una maggior realizzazione (sul punto, si veda, Cassazione, n. 4946/2021). In conclusione, i giudici di legittimità confermano la propria posizione sottolineando che la prova contraria, a cui è tenuto il contribuente, deve risolversi nell’offerta di elementi di fatto consistenti in situazioni oggettive indipendenti dalla volontà del contribuente, che rendano impossibile conseguire il reddito presunto avuto riguardo alle effettive condizioni del mercato (così, Cassazione, n. 6459/2023, n. 36365/2021 e n. 4019/2019), e che, pertanto, facciano desumere “l’erroneità dell’esito quantitativo del test di operatività, ovvero la sussistenza di un’attività imprenditoriale effettiva, caratterizzata dalla prospettiva del lucro obiettivo e della continuità aziendale e, dunque, l’operatività reale della società”(fra tante, cfr Cassazione, n. 36365/2021 e n. 6459/2023).

Società di comodo: quando sono disapplicabili le regole

La Cassazione fa il punto sulle situazioni oggettive indipendenti dalla volontà del contribuente, idonee a dimostrare l’impossibilità di conseguire il reddito presunto in base alle reali condizioni del mercato

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