Dichiarazione di intenti omessa: è violazione sostanziale

La Corte di cassazione, con l’ordinanza 25146 del 13 settembre 2025, ha statuito che in caso di omesso invio, entro i termini di legge, della dichiarazione di intenti per un'operazione non assoggettata a Iva ex articolo 8 del Dpr n. 633/1972, si è verificata nel tempo una sovrapposizione di norme che, dopo il Dlgs n. 175/2014, ha previsto in capo all'esportatore abituale (e non più al cedente) l'obbligo di trasmissione delle dichiarazioni di intenti. Il giudizio verte quindi sulla violazione ex articolo 7, comma 4-bis, Dlgs n. 471/1997. I fatti di causa I fatti di causa prendono le mosse dalla notifica a una società, da parte dell’Agenzia delle entrate, di un provvedimento di irrogazione delle sanzioni, comminate, ai sensi dell'articolo 7, comma 4-bis, Dlgs n. 471/1997, per omessa trasmissione telematica della comunicazione, prevista dall'articolo 1, comma 381, legge n. 311/2004, delle dichiarazioni d'intenti ricevute dall'esportatore abituale con riferimento a un determinato quadriennio. La compagine ha impugnato l’atto davanti alla Ctp di Gorizia, che lo ha accolto e la Ctr del Friuli Venezia Giulia, adita dall’Amministrazione finanziaria, in sede di gravame, ha concordato con la tesi del Collegio di primo grado. In particolare, i giudici d’appello hanno ritenuto che la violazione della condotta posta in capo al cedente/prestatore avesse natura solo formale e non sostanziale, mancando la presenza di dichiarazioni infedeli o inesatte e di evasione d'imposta, mentre, di contro, risultava effettuato l’adempimento di tutti gli obblighi contabili prescritti nell'ipotesi di applicazione del regime di non imponibilità Iva. I magistrati hanno, inoltre, affermato che, con la modifica legislativa sopravvenuta, introdotta sull'articolo 7, comma 4-bis citato dall'articolo 20, comma 2, Dlgs n. 174/2015, era venuta meno la condotta precedentemente punibile, così che correttamente il giudice di primo grado aveva fatto applicazione del principio di legalità (secondo il principio della lex mitior). L’ufficio ha, quindi, proposto ricorso di legittimità, affidato a un unico motivo di diritto, incentrato sulla circostanza che il collegio friulano avrebbe errato nel reputare che la violazione della condotta costituisse una violazione di natura formale, avendo di contro natura sostanziale, perché l'obbligo di comunicazione era preposto a favorire il controllo da parte degli organi amministrativi deputati, così che la sua violazione ostacolava i controlli medesimi. Inoltre, la nuova disciplina avrebbe solo rimodulato gli adempimenti, posti dal 2015 a carico del cessionario, sul quale grava, dunque, l'obbligo di trasmissione telematica delle dichiarazioni d'intenti. Resta, tuttavia, a carico del cedente l'obbligo di tenere regolarmente la documentazione ricevuta dal cessionario e di controllare che quest'ultimo provveda all'invio delle dichiarazioni in via telematica. La sentenza di legittimità La Corte di cassazione, nell’accogliere la prospettazione erariale, premette che la modifica dell'articolo 7, comma 4-bis, Dlgs n. 471/97, a opera dell'articolo 20, Dlgs n. 175/2014, poi ulteriormente novellato con riguardo al regime sanzionatorio dall'articolo 15, Dlgs n. 158/2015, non ha comportato una abolitio della disciplina e degli obblighi, attesa la persistente illiceità del fatto e, quanto alla condotta del cedente/prestatore, la continuità strutturale tra l'originaria previsione e le modifiche sopravvenute, che hanno riguardato un mutamento di ordine solo quantitativo degli adempimenti richiesti. Tuttavia, continua la Corte, mentre deve essere esclusa l'applicazione retroattiva della disciplina introdotta dalla prima novella, in forza dell'esplicita norma transitoria contenuta nell'ultimo comma dell'articolo 20 del Dlgs n. 175/2014, è applicabile, per il principio del favor rei, e in assenza di norme derogatorie dei principi generali, di cui all'articolo 3 Dlgs n. 472/1997, il regime sanzionatorio più lieve, introdotto con l'articolo 15, Dlgs n. 158/2015 (cfr Cassazione, sentenze nn. 23695/2022 e 19738/2021). Ciò posto – ricorda la Cassazione – partendo dalla distinzione tra violazioni sostanziali, violazioni formali e violazioni meramente formali, la giurisprudenza di Cassazione ha evidenziato che “l'obbligo di comunicazione della dichiarazione di intenti si correla all'esigenza di consentire un efficace controllo sull'applicazione della disciplina in tema di Iva e, in particolare, del regime di riscossione dell'imposta relativa ad operazioni di cessione intraunionale o all'esportazione e, per tale ragione, la sua inosservanza non può dare luogo ad una violazione meramente formale, in quanto tale non punibile” (cfr Cassazione, sentenze nn. 22178/2013, 12847/2015 e 19738/2021). Omessa dichiarazione di intenti e ostacolo all’attività di controllo Pertanto, a parere dei togati di legittimità, non viene in rilievo, nel caso in questione, una mera irregolarità dichiarativa attinente alle modalità di comunicazione del documento, suscettibile di dare luogo a una violazione meramente formale, bensì un’inosservanza degli obblighi di dichiarazione e verifica in capo al fornitore, idonei a ostacolare l'attività di controllo. Del resto, lo stesso legislatore è intervenuto sulla disciplina in questione con l’articolo 20 del Dlgs n. 175/2014, modificando il soggetto attivo dell'obbligo di invio della comunicazione, ma permanendo continuità strutturale tra la previsione originaria e le modifiche sopravvenute. In questo senso, la stessa Relazione al decreto sulle semplificazioni, attuato con il Dlgs 175/2014 ha chiarito che con la modifica è stata solo adottata “una diversa modalità di adempimento, suggerendo una continuità normativa tra le due fattispecie, modalità che si è tradotta, per il cedente/prestatore, in una parziale riduzione degli adempimenti a suo carico - e con onere di attivazione presso il sito dell'Agenzia delle entrate con le modalità previste dal Provvedimento direttoriale del 12 dicembre 2014 - e non in una loro eliminazione ... la vicenda va quindi ricondotta alla successione di norme, sicché andrà applicata la disciplina sopravvenuta più favorevole di cui al testo della norma come modificato dall'art. 15 Dlgs 158/2015, che prevede una sanzione in misura fissa (da € 250,00 a € 2.000,00) e non proporzionale, restando esclusa non solo la modifica di cui all'art. 20 Dlgs. 175/2014, per le ragioni su esposte, ma anche quella intervenuta con l'art. 12-septies Dl 34/2019, che - eliminata la prevista comunicazione della dichiarazione di intenti dall'esportatore al fornitore, cui è imposto un onere di piena ed autonoma verifica - ha reintrodotto l'originario regime sanzionatorio dal cento al duecento per cento dell'imposta”.

Dichiarazione di intenti omessa: è violazione sostanziale

Gli interventi normativi hanno soltanto modificato il soggetto responsabile, quindi, la sanzione è applicabile a chi doveva provvedere all’invio al momento della commissione del fatto

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